Dėl sprendimų panaikinimo

Administracinė byla Nr. I3-2903-983/2022

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02742-2020-0

Procesinio sprendimo kategorijos:12.15; 55.1.3

VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS

SPRENDIMAS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2022 m. gegužės 17 d.

Vilnius

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja Asta Adamonytė-Šipkauskienė,

viešame teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos uždarosios akcinės bendrovės „Tobacco Foliis“ skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.

Teismas

n u s t a t ė:

Pareiškėja uždaroji akcinė bendrovė „Tobacco Foliis“ (toliau – ir Bendrovė) kreipėsi į teismą su skundu ir prašo panaikinti: 1) Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2020 m. sausio 20 d. sprendimą Nr. (7.45) FR0682-72 „Dėl patikrinimo akto“; 2) Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2020 m. balandžio 29 d. sprendimą Nr. 69-49; 3) Mokestinių ginčų komisija (toliau – ir MGK) 2020 m. liepos 20 d. sprendimą Nr. S-136(7-109/2020) „Dėl UAB „Tobacco Foliis“ skundo“ (I t., b. l. 10–17).

Skunde nurodo, kad MGK 2020 m. liepos 20 d. sprendimu Nr. S-136 (7-109/2020) atmetė pareiškėjos skundą, patvirtino VMI 2020 m. balandžio 29 d. sprendimą Nr. 69-49, kuriuo patvirtintas Kauno AVMI 2020 m. sausio 30 d. sprendimas Nr. (7.45) FR0682-72 dėl 2019 m. spalio 28 d. patikrinimo akto Nr. (7.45) FR0680-392 dalies tvirtinimo, t. y. vietoje apskaičiuotos 62 673,72 Eur pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) sumos, patvirtino 47 955,72 Eur PVM sumą, apskaičiavo 18 699,47 Eur PVM delspinigius, skyrė 14 387 Eur PVM baudą. Iš viso pareiškėjai priskaičiuota PVM, PVM delspinigių ir PVM bauda 81 042,19 Eur sumai.

Paaiškino, kad mokesčių administratoriaus specialistai netinkamai atliko mokestinį pareiškėjos patikrinimą, nepagrįstai konstatavo, kad pareiškėja laikotarpyje nuo 2014 m. liepos 15 d. iki 2015 m. birželio 30 d. imitavo ekonominę veiklą, deklaravo neteisingus apskaitos duomenis.

Teigia, kad mokesčių administratorius visiškai nepagrįstai apribojo pareiškėjos absoliučią teisę į PVM atskaitą pagal UAB „Angleter“ 2015 m. balandžio 30 d. PVM sąskaitą-faktūrą, pažeidė dvigubo apmokestinimo draudimo principą, todėl pareiškėjai negali būti papildomai priskaičiuota 18 122 Eur PVM, delspinigių ir baudos. Pareiškėja apskaitė UAB „Angleter“ 2015 m. balandžio 30 d. atliktų darbų sąskaitą-faktūrą Nr. 3 už remonto darbus 86 290,48 Eur sumai ir 18 121 Eur PVM sumai. Bendrovė UAB „Angleter“ už šią ūkinę operaciją, pagal PVM sąskaitoje-faktūroje užfiksuotus ūkinės operacijos duomenis, sumokėjo mokesčių administratoriui 18 121 Eur PVM, o tai reiškia, kad PVM sistemos tikslas yra pasiektas, atliekant ūkinę operaciją sukurtas PVM buvo sumokėtas mokesčių administratoriui, todėl pareiškėja, net nevertinant šios ūkinės operacijos realumo arba pareiškėjos sąžiningumo, įgijo absoliučią teisę į PVM atskaitą. Tuo tarpu Kauno AVMI, VMI bei MGK savo sprendimuose, nepagrįstai spręsdami, jog tariamai reali ūkinė operacija tarp pareiškėjos ir UAB „Angleter“ neįvyko, papildomai priskaičiavo pareiškėjai 18 121 Eur PVM, PVM delspinigių ir skyrė PVM baudą, t. y. iš esmės mokesčių administratorius tokiu būdu iš tos pačios ūkinės operacijos PVM gavo ne tik iš UAB „Angleter“, bet šiuo metu siekia ją apmokestinti antrą kartą ir gauti tokį patį PVM iš pareiškėjos. Pareiškėjos teigimu, tokie mokesčių administratoriaus veiksmai prieštarauja PVM esmei ir dvigubo apmokestinimo draudimo principui.

Pažymi, kad mokesčių administratorius nepagrįstai apribojo pareiškėjos teisę į PVM atskaitą pagal pareiškėjos 2016 m. balandžio 1 d. kreditinę PVM sąskaitą-faktūrą, serija KR, Nr. 1, išrašytą UAB „Aldista ir Ko“, nes pareiškėjai panaikinus ūkinę operaciją, siekiant sumažinti beviltišką skolą ir atgauti prekes, ji atitinkamai įgijo teisę sumažinti pardavimo PVM 10 412,72 Eur suma, o UAB „Aldista ir Ko“ neteko teisės į PVM atskaitą ir šia suma pasididino mokėtiną PVM. Tarp pareiškėjos ir UAB „Aldista ir Ko“ susiklostė ūkiniai santykiai, kurių metu pareiškėja pardavė prekes (neapdorotą tabaką) UAB „Aldista ir Ko“, o ši įsipareigojo už jas sumokėti. Ši ūkinė operacija buvo apskaityta pagal pareiškėjos išrašytas PVM sąskaitas-faktūras. Tuo tarpu bendrovė „Aldista ir Ko“ susidūrė su finansiniais sunkumais, negalėjo atsiskaityti su pareiškėja, todėl siekdama susigrąžinti prekes, už kurias nėra atsiskaityta ir susigrąžinti beviltišką skolą, skolos likučiui 2016 m. birželio 1 d. išrašė kreditinę PVM sąskaitą-faktūrą, serija KR, Nr. 1, t. y. 59 997,10 Eur sumai – 49 584,38 Eur prekių suma ir 10 412,72 Eur PVM.

Pastebi, kad Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVM įstatymas) 891 straipsnyje įtvirtinta, kad šio PVM įstatymo 89 straipsnyje nustatyta tvarka apskaičiuota mokėtina į biudžetą PVM suma gali būti mažinama šio straipsnio nustatyta tvarka pripažintoms beviltiškoms skoloms (įskaitant pardavimo pridėtinės vertės mokestį) priskiriama pardavimo PVM suma.

Atsakovė VMI su pareiškėjos skundu nesutinka, prašo jį atmesti (I t., b. l. 10–17).

Atsiliepime paaiškina, kad apmokestinamojo asmens teisė į PVM atskaitą gali būti pripažinta tik jei prekės realiai jam buvo patiektos ar paslaugos realiai suteiktos, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos ir PVM įstatymo nuostatas. Apmokestinamasis asmuo, siekdamas pasinaudoti teise į PVM atskaitą, privalo turėti atitinkamus dokumentus, patvirtinančius realų prekių ar paslaugų įsigijimą. Apmokestinamojo asmens apskaita turi būti tvarkoma taip, kad mokesčių administratorius, remdamasis apskaitos dokumentais, galėtų tinkamai įgyvendinti apmokestinimo PVM kontrolę (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. balandžio 10 d. nutartis adm. byloje Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/ZUEtNjQyLTQ0Mi8yMDE5" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, 'eA-642-442/2019')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="eA-642-442/2019">eA-642-442/2019</a>).

Pareiškėja apskaitė 2015 m. balandžio 30 d. UAB „Angleter“ įformintą PVM sąskaitą-faktūrą Nr.3, statybos remonto darbų paslaugų sumai 86 290,48 Eur, PVM 18 121 Eur, iš viso 104 411,48 Eur. Remiantis bylos medžiaga, pareiškėjos 2016 m. rugsėjo 5 d. atliko vizitavimo metu A. K. aprodytose sandėlio (70 m2) patalpose nenustatyta, jog jose būtų atlikti statybos remonto darbai, nurodyti UAB „Angleter“ įformintoje PVM sąskaitoje faktūroje, kitų patalpų A. K. neaprodė (neturėjo raktų) ir patikrinimui atsiuntė vizitavimo metu neaprodyto sandėlio, nuotraukas, iš kurių matyti tik du langai ir durys bei betonuotos sienos. Po atlikto vizitavimo surašyta faktų fiksavimo pažyma. 2016 m. spalio 28 d. buvo dar kartą nuvykta apžiūrėti nuomojamų patalpų (apie 70 m2) (duomenys neskelbtini), būklę, tačiau jose naujos statybos plytų mūrijimas matyti tik aplink 2 langus, kurie galimai buvo keisti, kitų remonto darbų mokesčių administratorius nenustatė (kaip pvz. šildymo sistemai įsigytų prekių panaudojimo - sandėlyje nėra šildymo sistemos, nėra kanalizacijos, o vandens vamzdis išvestas per sieną, po juo stovi sena statinė), todėl patikrinimo akte konstatuojama, kad priešpriešinių patikrinimų metu, įformintų medžiagų, neva sunaudotų minėtų patalpų remontui nenustatyta. Patikrinimo metu dėl minėtų darbų atlikimo nustatytos prieštaringos aplinkybės: sandėlyje nenustatytas statybinių medžiagų panaudojimas, kokias UAB „Angleter“ pagal pateiktus buhalterinės apskaitos dokumentus priskyrė sandėlio remontui. Atsižvelgiant į tai, kad atliekant vizitavimą (2015 m. rugsėjo 21 d.), remontas, įmonės nuomojamose patalpose adresu (duomenys neskelbtini), dar nebuvo atliktas, ir UAB „Angleter“ vardu įformintoje PVM sąskaitoje faktūroje nurodyta ūkinė operacija realiai neįvyko, VMI pagrįstai darė išvadą, kad UAB „Angleter“ vardu įforminta PVM sąskaita faktūra ir darbų pridavimo aktas, laikytini neturintys juridinės galios, kurių pagrindu 18 121 Eur PVM atskaita negalima.

Atsakovė nesutinka su pareiškėjos pozicija, kad mokesčių administratorius nepagrįstai apribojo pareiškėjos teisę į PVM atskaitą pagal pareiškėjos 2016 m. balandžio 1 d. kreditinę PVM sąskaitą-faktūrą, serija KR, Nr. 1, išrašytą UAB „Aldista ir Ko“. UAB „Aldista ir ko“ nuo 2016 m. kovo 22 d. turi bankrutuojančios įmonės statusą, 2018 m. kovo 6 d. įmonė išregistruota iš mokesčių mokėtojo registro, kaip likviduota bankrutavus. Bendrovė UAB „Aldista ir ko“ 2016 m. balandžio 1 d. išrašė kreditinę PVM sąskaitą faktūrą ser. KR Nr. 1, visai likusio įsiskolinimo sumai – 59 997,10 Eur, t. y. 49 584,38 Eur ir 10 412,72 Eur PVM. Šios sąskaitos pagrindimui Bendrovė pateikė 2016 m. kovo 9 d. Kauno apygardos teismo nutartį dėl UAB „Aldista ir ko“ bankroto bylos iškėlimo. UAB „Aldista ir ko“ bankroto administratorius nurodė, kad Bendrovė nebendradarbiavo ir nepateikė reikiamų buhalterinės apskaitos dokumentų dėl įsipareigojimų likučių nustatymo, todėl 2016 m. liepos 21 d. Kauno apygardos teismo nutartimi UAB „Aldista ir ko“ bankroto byloje Bendrovė nebuvo patvirtinta kaip kreditorius. Bankroto administratorius nurodė, jog UAB „Aldista ir ko” iš Bendrovės įsigytą neapdorotą tabaką pardavė bendrovei „Danman“ už 128 000 Eur, tačiau negalėjo pateikti nei įsigyto, nei parduoto 20 430 kg neapdoroto tabako gabenimo važtaraščių.

Pažymi, kad Inspekcija nenustatė, kad UAB „Aldista ir ko“ minėtą Bendrovės 2016 m. balandžio 1 d. įformintą kreditinę PVM sąskaita faktūrą būtų apskaičiusi bankrutuojančios bendrovės apskaitoje, o UAB „Aldista ir ko“ bankroto administratorius yra paaiškinęs, jog Bendrovė nebendradarbiavo ir nepateikė reikiamų buhalterinės apskaitos dokumentų dėl įsipareigojimų likučių nustatymo, todėl 2016 m. liepos 21 d. Kauno apygardos teismo nutartimi nebuvo patvirtintas kaip kreditorius. Inspekcija nenustatė, kad Bendrovė būtų dėjusi kokias nors pastangas dėl skolos susigrąžinimo, todėl Inspekcija pagrįstai konstatavo, jog Bendrovė neteisėtai išrašė kreditinę PVM sąskaitą-faktūrą pasinaudodama bankrutuojančios UAB „Aldista ir ko“ statusu ir 2016 m. balandžio mėn. PVM deklaracijoje nepagrįstai deklaravo mažesnę apmokestinamąją vertę 49 584,38 Eur bei 10 412,72 Eur mažesnį PVM, todėl pagrįstai papildomai apskaičiavo 10 412,72 Eur PVM.

k o n s t a t u o j a:

Nagrinėjamoje byloje ginčas kilęs dėl pareiškėjai papildomai apskaičiuoto 47 955,72 Eur PVM bei su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumo, mokesčių administratoriui konstatavus, kad pareiškėja apskaitė realiai neįvykusias ūkines operacijas pagal UAB „Angleter“ išrašytą sąskaitą faktūrą, taip pat nepagrįstai išrašė kreditinę PVM sąskaitą faktūrą bankrutuojančiai UAB „Aldista ir ko“, teisėtumo ir pagrįstumo.

Nustatyta, kad Kauno AVMI atlikusi pareiškėjos 2014 m. liepos 15 d. – 2016 m. birželio 30 d. laikotarpio mokestinį patikrinimą, nustatė, kad pareiškėja apskaitė pirkimo/pardavimo PVM sąskaitas faktūras už prekių ir paslaugų įsigijimą, tačiau sandoriai realiai neįvyko. Atsižvelgęs į tai, mokesčių administratorius konstatavo, kad šios PVM sąskaitos faktūros neturi juridinės galios. Kauno AVMI 2020 m. sausio 30 d. sprendimu Nr. (7.45) FR0682-72 (I t., b. l. 18–42) nusprendė patvirtinti iš dalies Kauno AVMI 2019 m. spalio 28 d. patikrinimo aktą Nr. (7.45) FR0680-392, t. y. vietoje apskaičiuotos 62 673,72 Eur pridėtinės mokesčio sumos, patvirtinti 47 955,72 Eur pridėtinės vertės mokesčio sumą, patvirtinti apskaičiuotus 18 699,47 Eur pridėtinės vertės mokesčio delspinigius, skirti 14 387 Eur pridėtinės vertės mokesčio baudą. Iš viso pareiškėjai UAB „Tobacco Foliis“ priskaičiuota PVM, PVM delspinigių ir PVM baudų bendrai 81 042,19 Eur sumai.

Pareiškėja, nesutikdama su Kauno AVMI 2020 m. sausio 30 d. sprendimu Nr. (7.45) FR0682-72, 2020 m. vasario 13 d. pateikė skundą VMI (I t., b. l. 56–66).

Išnagrinėjusi pareiškėjos skundą, 2020 m. balandžio 29 d. sprendimu Nr. 69-49, VMI nusprendė patvirtinti Kauno AVMI sprendimą (I t., b. l. 44–55).

Pareiškėja, nesutikdama su VMI 2020 m. balandžio 29 d. sprendimu Nr. 69-49, 2020 m. gegužės 18 d. pateikė skundą MGK (I t., b. l. 79–81).

MGK, išnagrinėjusi pareiškėjos skundą, 2020 m. liepos 20 d. sprendimu Nr. S-136 (7-109/2020) patvirtino VMI 2020 m. balandžio 29 d. sprendimą Nr. 69-49 (I t., b. l. 67–78).

Pareiškėja nesutikdama su Kauno AVMI 2020 m. sausio 30 d. sprendimu Nr. (7.45) FR0682-72, VMI 2020 m. balandžio 29 d. sprendimu Nr. 69-49 bei MGK 2020 m. liepos 20 d. sprendimu Nr. S-136 (7-109/2020), 2020 m. rugpjūčio 11 d. kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą (I t., b. l. 10–17).

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2020 m. lapkričio 12 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. I3-2903-983/2022 pareiškėjos skundą atmetė kaip nepagrįstą (II t., b. l. 58–65).

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (toliau – ir LVAT) 2022 m. sausio 19 d. nutartimi administracinėje byloje A-2386-442/2021 konstatavo, jog pirmosios instancijos teismas nagrinėdamas bylą iš esmės nevertino pareiškėjo skunde, paduotame pirmosios instancijos teismui, išdėstytų aplinkybių, susijusių su papildomų PVM sumų apskaičiavimu dėl 2016 m. balandžio 1 d. UAB „Aldista ir Ko“ išrašytos kreditinės PVM sąskaitos faktūros, nesiaiškino bylai reikšmingų aplinkybių, susijusių su šia ūkine operacija, todėl pareiškėjos apeliacinį skundą tenkino, t. y. Vilniaus apygardos administracinio teismo 2020 m. lapkričio 12 d. sprendimą panaikino ir perdavė bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo (II t., b. l. 154–167).

Apmokestinamojo asmens teises į PVM atskaitą prielaidas bei įgyvendinimo tvarką visų pirma reglamentuoja PVM įstatymas. Kadangi PVM įstatymas priimtas, be kita ko, siekiant nacionalinėje teisės sistemoje įgyvendinti 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvą 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (PVM įstatymo 2 priedo 7 d. (2007 m. lapkričio 13 d. įstatymo Nr. X-1322 redakcija), nagrinėjamu atveju sprendžiant klausimą dėl PVM įstatymo nuostatų taikymo ginčo teisiniams santykiams, turi būti atsižvelgiama ir į Europos Sąjungos teisės aktus bei susijusią Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ESTT) praktiką.

PVM įstatymo 18

Vadovaujantis suformuota LVAT praktika, prielaida teisei į PVM atskaitą atsirasti yra šių veiksmų atlikimas: pirma, PVM mokėtojas turi prekę įsigyti ir sumokėti už ją prekės pardavėjui atitinkamą PVM sumą (pirkimo PVM); antra, sukūręs su šia preke pridėtinę vertę, prekę turi realizuoti. Pabrėžtina, kad prekės ar paslaugos įsigijimas ir jos panaudojimas turi būti realūs, t. y. tokie veiksmai turi būti atlikti iš tiesų, o ne vien užfiksuoti buhalterinės apskaitos dokumentuose. Tuo atveju, jeigu nustatomas, kad PVM sąskaita faktūra negali būti laikoma patvirtinančia atitinkamo turinio ūkinės operacijos buvimą, ji laikytina neturinčia juridinės galios. LVAT praktikoje įtvirtinamas principas, jog mokesčių administratorius, norėdamas paneigti teisę į PVM atskaitą, turi įrodyti ne tai, kad prekių ankstesnė apyvarta nėra patvirtinta buhalterinės apskaitos dokumentais, ir ne tai, kad prekė yra neteisėtai patekusi į rinką, bet tai, jog nebuvo realaus prekių ar paslaugų teikimo kaip PVM objekto, kitaip tariant, parduodant prekes ar teikiant paslaugas nebuvo sukurta pridėtinė vertė ir kartu nėra teisės į PVM atskaitą atsiradimo prielaidos.

Kaip yra konstatavęs ESTT, pagal PVM direktyvos sistemą apmokestinimo momentas, PVM apskaičiavimas ir galimybė atskaityti yra susiję su realiu prekių pristatymo arba paslaugų atlikimo įgyvendinimu. Bendra PVM sistema draudžia galimybę atskaitos srityje atsižvelgti į neįvykdytus sandorius, nes pagal šią sistemą apmokestinimo momentą ir dėl to teisę į atskaitą lemia realus sandorio įgyvendinimas (žr., pvz., ESTT 2005 m. gegužės 26 d. sprendimo byloje Nr. C-536/03, 25–27 p. ir rezoliucinę dalį). Nagrinėjamu atveju tai reiškia, jog apmokestinamojo asmens teisė į PVM atskaitą gali būti pripažinta tik jei prekės realiai jam buvo patiektos ar paslaugos realiai suteiktos, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos ir atitinkamas nacionalinės teisės nuostatas. ESTT taip yra pažymėjęs, jog nacionalinis teismas pagal nacionalinės teisės įrodinėjimo taisykles turi bendrai įvertinti visus įrodymus ir faktines aplinkybes byloje, siekdamas nustatyti, ar prekių tiekimai bei paslaugų teikimai buvo faktiškai įvykdyti, ir prireikus – ar gali būti pasinaudota teise į atskaitą remiantis šiais prekių tiekimais (žr., pvz., ESTT 2013 m. liepos 18 d. sprendimą byloje Nr. C-78/12).

Pareiškėja skunde teigia, kad mokesčių administratorius nepagrįstai apribojo jos absoliučią teisę į PVM atskaitą pagal UAB „Angleter“ 2015 m. balandžio 30 d. PVM sąskaitą-faktūrą, todėl jai negali būti papildomai apskaičiuota 18 122 Eur PVM, jo delspinigių ir baudos.

LVAT yra išaiškinęs, kad vien tik formaliuosius teisės aktų nustatytus reikalavimus atitinkančio buhalterinės apskaitos dokumento (atitinkamos PVM sąskaitos-faktūros) turėjimas nesuteikia teisės turimame buhalterinės apskaitos dokumente išskirtą PVM sumą įtraukti į PVM atskaitą. Taigi, darytina išvada, jog sprendžiant klausimą dėl buhalterinės apskaitos dokumente išskirtos PVM sumos įtraukimo į PVM atskaitą turi būti vertinami ne tik formalieji kriterijai (reikalavimai buhalterinės apskaitos dokumento formai bei turiniui), bet ir materialieji kriterijai, t. y. privalo būti nustatytas (pagrįstas) faktas, jog atitinkamo buhalterinės apskaitos dokumento pagrindu įsigytos prekės ir (arba) paslaugos yra skirtos naudoti PVM mokesčio mokėtojo ekonominėje veikloje (PVM apmokestinamam prekių tiekimui ir (arba) paslaugų teikimui). Tik nustačius (pagrindus) šių kriterijų visumos egzistavimo faktą, PVM mokesčio mokėtojas įgyja teisę įtraukti į PVM atskaitą atitinkamas buhalterinės apskaitos dokumente nurodytas PVM mokesčio sumas (žr., pvz., LVAT 2012 m. kovo 26 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1276/2012).

Pabrėžtina, kad prekės ar paslaugos įsigijimas ir jos panaudojimas turi būti realūs, t. y. tokie veiksmai turi būti atlikti iš tiesų, o ne vien užfiksuoti buhalterinės apskaitos dokumentuose. Tuo atveju, jeigu nustatoma, kad PVM sąskaita faktūra negali būti laikoma patvirtinančia atitinkamo turinio ūkinės operacijos buvimą, ji laikytina neturinčia juridinės galios. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje įtvirtinamas principas, jog mokesčių administratorius, norėdamas paneigti teisę į PVM atskaitą, turi įrodyti tai, jog nebuvo realaus prekių ar paslaugų teikimo kaip PVM objekto, kitaip tariant, parduodant prekes ar teikiant paslaugas nebuvo sukurta pridėtinė vertė ir kartu nėra teisės į PVM atskaitą atsiradimo prielaidos (žr., pvz., LVAT 2008 m. spalio 17 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A525-1747/2008).

Atsižvelgus į paminėtą LVAT suformuotą praktiką, atmetamas kaip nepagrįstas pareiškėjos argumentas, jog nagrinėjamu atveju pareiškėja apskaitė UAB „Angleter“ 2015 m. balandžio 30 d. atliktų darbų sąskaitą faktūrą Nr. 3 už remonto darbus 86 290,48 Eur sumai ir 18,121 Eur PVM sumai, UAB „Angleter“ už šią ūkinę operaciją pagal PVM sąskaitoje faktūroje užfiksuotus ūkinės operacijos duomenis sumokėjo mokesčių administratoriui 18 121 PVM, o tai reiškia, kad PVM sistemos tikslas buvo pasiektas, atliekant ūkinę operaciją sukurtas PVM buvo sumokėtas mokesčių administratoriui, todėl pareiškėja, net nevertinant šios ūkinės operacijos realumo arba pareiškėjos sąžiningumo, įgijo absoliučią teisę į PVM atskaitą.

Bylos medžiaga patvirtina, jog pareiškėja apskaitė 2015 m. balandžio 30 d. UAB „Angleter“ įformintą PVM sąskaitą faktūrą Nr. 3, statybos remonto darbų paslaugų sumai 86 290,48 Eur, PVM 18 121 Eur, iš viso 104 411,48 Eur. Tačiau atsakovei atlikus patikrinimą vietoje (2016 m. rugsėjo 5 d.) A. K. (UAB „Angleter“ atstovas) aprodžius sandėlio patalpas, nebuvo nustatyta, kad jose būtų atlikti statybos remonto darbai, nurodyti UAB „Angleter“ įformintoje PVM sąskaitoje-faktūroje, kitų patalpų A. K. neaprodė (neturėjo raktų) ir patikrinimui atsiuntė vizitavimo metu neaprodyto sandėlio nuotraukas, iš kurių matyti tik du langai ir durys bei betonuotos sienos. Minėti langai buvo sumontuoti, bet be palangių, sienos aplink neglaistytos. Nustatyta, kad 2016 m. spalio 28 d. buvo nuspręsta dar kartą apžiūrėti ginčo patalpas, siekiant įvertinti mokestinio tyrimo metu (2016 m. rugsėjo 5 d.) neaprodytas nuomojamas patalpas, nustatyti, ar mokėtojas galimai panaudojo šiame objekte tokias statybines medžiagas, kokias pareiškėja ir UAB „Angleter“ įformino savo buhalterinėje apskaitoje. Apžiūrint minėtas patalpas dar kartą nustatyta, kad jose naujos statybos plytų mūrijimas matyti tik aplink 2 langus, kurie galimai buvo keisti, kitų remonto darbų mokesčių administratorius nenustatė (kaip pvz. šildymo sistemai įsigytų prekių panaudojimo - sandėlyje nėra šildymo sistemos, nėra kanalizacijos, o vandens vamzdis išvestas per sieną, po juo stovi sena bačka), sienos be apdailos – tik mūro plytos. Lubos iš didelių blokų (ilgis per visą patalpos plotį), kurios nebuvo naujai dengtos. Be kita ko, pagal patikrinimo metu pateiktas sandėlio nuotraukas įstatyti langai buvo vienodo dydžio, tačiau A. K. negalėjo paaiškinti, kodėl skyrėsi jų kaina. Taigi esant šioms aplinkybėms, patikrinimo akte pagrįstai konstatuota, jog patalpų remontas nebuvo atliktas su mokėtojo buhalterinėje apskaitoje apskaitytomis naujomis medžiagomis.

Teismas atkreipia dėmesį į tai, kad vadovaujantis suformuota teismų praktika, mokesčių administratorius ne tik gali, bet ir turi pareigą patikrinti, ar prekės ar paslaugos įsigijimas ir jos panaudojimas yra realus, t. y. ar prekė buvo įsigyta, at paslauga buvo suteikta iš tiesų, o ne vien užfiksuota, buhalterinės apskaitos dokumentuose, nes tik esant realiam prekės/paslaugos kaip PVM objekto įsigijimui ar teikimui būtų sukurta pridėtinė vertė ir kartu atsirastų teisė į PVM atskaitą. Atsižvelgus į tai, atmetamas kaip nepagrįstas pareiškėjo argumentas, kad mokesčių administratorius neturi kompetencijos vertinti, ar remonto darbai atlikti. Taip pat vertinamas kaip nepagrįstas ir pareiškėjos argumentas, kad mokesčių administratorius negalėjo vertinti atliktų remonto darbų kokybės, nes tai reikalauja specialių žinių. Atkreiptinas dėmesys į tai, kad patikrinimo metu mokesčių administratorius vertino ne atliktų statybos darbų kokybę, o apskritai atliktų remonto darbų, panaudojant įsigytas statybines medžiagas, faktą.

Pažymėtina ir tai, jog patikrinimo metu dėl minėtų darbų atlikimo nustatytos prieštaringos aplinkybės: sandėlyje nenustatytas statybinių medžiagų panaudojimas, kokias UAB „Angleter“ pagal pateiktus buhalterinės apskaitos dokumentus priskyrė sandėlio remontui; UAB „Angleter“ laikotarpiu nuo 2014 m. rugpjūčio mėn. iki 2015 m. vasario mėn. buvo įdarbintas tik vienas darbuotojas – vadovas A. K.; pareiškėjos ir UAB „Angleter“ apskaitoje įforminti skirtingi tarpusavio atsiskaitymai nors abiejų įmonių apskaitą tvarko ta pati buhalterinės apskaitos įmonė „JL firma“; Alytaus AVMI 2015 m. rugsėjo 21 d. atliko operatyvaus patikrinimo metu sandėlių nuomotojas UAB „Mugė“ ir UAB „Barsta“ vadovas patvirtino, kad žodiniu susitarimu nuomojamomis patalpomis adresu: (duomenys neskelbtini), pareiškėja neatlygintinai naudojasi tik 2 mėn. ir jie susitarę, kad kai pareiškėjai patalpos bus nebereikalingos, bus atliktas remontas, todėl 2015 m. rugsėjo 21 d. patalpų remontas dar nebuvo atliktas. Paminėtina ir tai, jog sandėlyje nebuvo rasta tokių statybinių medžiagų, kokias UAB „Angleter“ pagal pateiktus buhalterinės apskaitos dokumentus priskyrė sandėlio remontui, UAB „Angleter“ laikotarpiu nuo 2014 m. rugpjūčio mėn. iki 2015 m. vasario mėn., negalėjo vykdyti statybos darbų, nes bendrovėje buvo įdarbintas tik vienas darbuotojas – vadovas A. K..

Teismas pažymi, jog pareiškėjos vertinimu, šiuo atveju nustatytų neatitikimų tarp 2016 m. rugsėjo 5 d. faktų fiksavimo pažymos Nr. FR1050-2390 (II t. b. l. 88–90) bei 2016 m. spalio 28 d. faktų fiksavimo pažymos Nr. FR1050-2881 (II t. b. l. 93–96) nevertino nei mokesčių administratorius, nei Komisija. Tačiau teismo vertinimu, pareiškėja klaidingai interpretuoja nustatytas aplinkybes. Šiuo atveju paminėtina, jog Kauno AVMI 2016 m. rugsėjo 5 d. faktų fiksavimo pažymoje Nr. FR1050-2390 nurodyta, jog buvo apžiūrėtos 70 kv. m patalpos bei įvertinta jų būklė. Taip pat paminėta, jog A. K. patikrinimo metu neturėjo raktų nuo antrų patalpų. Be kita ko, Kauno AVMI 2016 m. spalio 28 d. faktų fiksavimo pažymoje Nr. FR1050-2881 nurodyta, jog minėtos patalpos buvo apžiūrėtos antrą kartą, tačiau joje nurodyta, kad į sandėlį buvo patekta per kitas patalpas, kurių būklė ir buvo įvertinta. Kaip matyti, iš abiejų faktų fiksavimo pažymų, Kauno AVMI vertino skirtingas patalpų dalis, todėl ir nurodytos aplinkybės, t. y. patalpų būklė pagrįstai buvo aprašyta skirtingai. Atitinkamai minėtų užfiksuotų aplinkybių faktų fiksavimo pažymose, nėra pagrindo vertinti kaip prieštaraujančių vienas kitai.

Teismo vertinimu, pareiškėjo argumentas, kad iš faktų fiksavimo pažymų yra akivaizdu, jog didžioji dalis remonto darbų minėtose pažymose net mokesčių specialistės yra pripažįstami kaip atlikti ir fiksuoti, yra niekuo nepagrįstas. O paminėta situacija dėl langų yra klaidingai interpretuojama nurodant, kad patalpose yra trys langai su stiklo paketu: du plastikiniai ir vienas medinis, kurie yra vienodo dydžio, todėl priežastys, kodėl skiriasi jų kaina yra akivaizdžios, nors iš 2016 m. spalio 28 d. faktų fiksavimo pažymos matyti, jog joje konstatuota, kad patalpose yra trys langai: du plastikiniai ir vienas senas medinis langas, todėl yra neaišku, kodėl dviejų pakeistų vienodo dydžio plastikinių langų kaina skiriasi. Be to pažymėtina, kad minėtos faktų fiksavimo pažymos pastaboje nurodyta, jog pagal mokėtojo paaiškinimą, langai visi trys yra klijuoto medžio su stiklo paketu, kas įvertinus tiek pagal fotonuotraukas, tiek pagal pareiškėjo skunde nurodytas aplinkybes, akivaizdžiai neatitinka faktinės situacijos.

Pažymėtina ir tai, kad atsakovei atlikus patikrinimą vietoje (2016 m. rugsėjo 5 d. ir 2016 m. spalio 28 d.) - sandėlio patalpose, nebuvo nustatyta, kad jose iš viso būtų atlikti statybos remonto darbai, nurodyti UAB „Angleter“ įformintoje PVM sąskaitoje-faktūroje, o tai leidžia atmesti kaip nepagrįstą pareiškėjo argumentą, kad mokesčio administratorius neatsižvelgė į tai, kad mokestinis patikrinimas buvo atliekamas beveik po 1,5 m. nuo pareiškėjo naudojamame sandėlyje atliktų remonto darbų, ar kad pareiškėjas nuo 2016-02-01 išsikeldamas į naujas gamybines patalpas dalį patalpoje naudotų daiktų tiesiog išsimontavo ir išsivežė į naujas patalpas. Pažymėtina, ir tai, kad nors sandėlio patikrinimo vietoje metu, atliekant apžiūrą ir surašant faktų fiksavimo pažymas dalyvavo UAB „Angleter“ vadovas A. K., tačiau jis nei aplinkybės, kad remontas patalpose buvo atliktas seniai, nei aplinkybės, kad pareiškėjas išsikeldamas į naujas gamybines patalpas dalį patalpoje naudotų daiktų tiesiog išsimontavo ir išsivežė nenurodė. Todėl teismas minėtas pareiškėjo nurodytas aplinkybes vertina tik kaip pareiškėjo skunduose iškeltą gynybinę versiją.

Teismas neturi pagrindo netikėti ir 2015-09-21 faktų fiksavimo pažymoje Nr. (7.1-69.1)FR1050-2584 (II t., b. l. 91-92) užfiksuotais sandėlių nuomotojo UAB „Mugė“ ir UAB „Barsta“ vadovo A. K. paaiškinimais, kuriuose nurodyta, kad minėtas asmuo paklaustas apie sandorio dėl sandėlio nuomos sudarymo aplinkybes paaiškino, kad sudarytas tik žodinis susitarimas, patalpomis įmonė naudojasi tik apie 2 mėn. ir neatlygintinai, be to, yra susitarta, jog kai įmonei patalpos bus nereikalingos, tuomet įmonė jas suremontuos. Pažymėtina, kad nors pareiškėjas kvestionuoja fiksuotus minėto asmens paaiškinimus, teigdama, kad pareiškėja sandėlio patalpomis naudojasi nuo savo veiklos pradžios, t. y. 2014-07-15, tačiau jokių įrodymų patvirtinančių šias aplinkybes ir kartu paneigiančias A. K. užfiksuotus paaiškinimus į bylą nepateikė.

Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 10 straipsnyje nurodyta, kad mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai, t. y. lemiamą reikšmę turi tikrasis ūkinės operacijos turinys, o ne jos įforminimas atitinkamais buhalterinės apskaitos dokumentais. Tokiu būdu, sąnaudos, kurios faktiškai nepatirtos, t. y. nepatvirtintos juridinę galią turinčiais dokumentais, skaičiuojant apmokestinamąjį pelną, negali būti atimtos iš bendrųjų pajamų. Taigi esant šioms aplinkybėms, mokesčių administratoriaus patikrinimo akte pagrįstai prieita prie išvados, jog ūkinės operacijos, nurodytos UAB „Angleter“ vardu įformintoje PVM sąskaitoje faktūroje, nurodytomis sąlygomis tarp minėtų ūkio subjektų neįvyko. Šiuo atveju pareiškėja nei mokesčių administratoriui, nei Komisijai, nei teismui nepateikė jokių kitų įrodymų, kurie leistų kitaip vertinti mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes bei patvirtintų sukurto PVM objekto – statybos remonto darbų paslaugų.

Atsižvelgus į šias aplinkybes, kad atliekant vizitavimą, remontas, pareiškėjos nuomojamose patalpose adresu (duomenys neskelbtini), dar nebuvo atliktas, t. y. UAB „Angleter“ vardu 2015 m. balandžio 30 d. įformintoje PVM sąskaitoje-faktūroje nurodyta ūkinė operacija realiai neįvyko, teismas negali nesutikti su VMI ir MGK padaryta išvada, kad UAB „Angleter“ vardu įforminta PVM sąskaita faktūra ir darbų pridavimo aktas, laikytini neturintys juridinės galios, kurių pagrindu 18 121 Eur PVM atskaita negalima. Mokesčių administratorius pagrįstai paneigė pareiškėjos teisę į 18 121 Eur PVM atskaitą.

Teismas taip pat akcentuoja, jog LVAT 2022 m. sausio 19 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A-2386-442/2021 įvertinęs mokestinio patikrinimo medžiagoje esančius dokumentus, konstatavo, kad mokesčių administratorius surinko pakankamai faktinių duomenų, kurių pagrindu paneigiamas 2015 m. balandžio 30 d. UAB „Angleter“ PVM sąskaitoje faktūroje užfiksuotas ūkinės operacijos turinys bei jos realumas, o pareiškėja šiuo atveju objektyvių įrodymų dėl realaus prekių (paslaugų), nurodytų minėtoje PVM sąskaitoje-faktūroje, tiekimo (teikimo) nepateikė.

Pareiškėjos nuomone, mokesčių administratorius nepagrįstai papildomai apskaičiavo 10 412,72 Eur PVM pagal 2016 m. balandžio 1 d. UAB „Aldista ir Ko“ išrašytą kreditinę PVM sąskaitą faktūrą.

Bylos medžiaga patvirtina, jog tarp pareiškėjos ir UAB „Aldista ir ko“ susiklostė ūkiniai santykiai, kurių metu pareiškėja įsipareigojo UAB „Aldista ir ko“ parduoti neapdorotą tabaką. Iš byloje pateikto Kauno AVMI 2019 m. spalio 28 d. patikrinimo akto Nr. (7.45) FR0680-392 matyti, kad pareiškėja 2015 m. 11-12 mėn. buhalterinėje apskaitoje įformino 20 430 kg neapdoroto tabako pardavimus UAB „Aldista ir ko“ pagal PVM sąskaitas faktūras, suma 126 726,42 Eur: 2015 m. lapkričio 30 d. KRA Nr. 12, suma 68 461,90 Eur, PVM 14 377 Eur, viso 82 838 Eur, 2015 m. gruodžio 21 d. KRA Nr. 13, suma 36 271,42 Eur, PVM 7 617 Eur, viso 43 888,42 Eur. VMI patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėja buhalterinėje apskaitoje įformino pirkėjo (UAB „Aldista ir ko“) 66 730,22 Eur atsiskaitymą. Kadangi UAB „Aldista ir ko“ nuo 2016 m. kovo 22 d. tapo bankrutuojanti įmonė (2018 m. kovo 6 d. išregistruota iš mokesčių mokėtojo registro), pareiškėja likusiam įsiskolinimui 2016 m. balandžio 1 d. išrašė kreditinę PVM sąskaitą faktūrą KR Nr. 1, suma – 49 584,38 Eur, PVM – 104 12,72 Eur, viso suma – 59 997,10 Eur.

Pagal PVM įstatymo 891 straipsnio „Už mokestinį laikotarpį mokėtinos į biudžetą PVM sumos tikslinimas dėl beviltiškų skolų“ nuostatas, 89 straipsnyje nustatyta tvarka apskaičiuota mokėtina į biudžetą PVM suma gali būti mažinama šio straipsnio nustatyta tvarka pripažintoms beviltiškoms skoloms (įskaitant pardavimo PVM) priskiriama pardavimo PVM suma. Už patiektas prekes ir (arba) suteiktas paslaugas gautinas atlygis yra laikomas beviltiška skola (įskaitant pardavimo PVM), jeigu tokio atlygio asmuo negali susigrąžinti praėjus ne mažiau kaip 12 paskutinių kalendorinių mėnesių nuo tiekiamų prekių ar teikiamų paslaugų apmokestinimo momento ir jeigu skolai priskiriama pardavimo PVM suma už patiektas prekes ir (arba) suteiktas paslaugas buvo apskaičiuota ir deklaruota šio Įstatymo nustatyta tvarka. Visais atvejais asmuo Lietuvos Respublikos Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos nustatyta tvarka turi įrodyti skolų (įskaitant pardavimo PVM) beviltiškumą ir pastangas šioms skoloms susigrąžinti.

Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 25 straipsnio 1 dalyje įtvirtina, jog beviltiškos skolos, tai yra iš pajamų, pripažįstamų pagal kaupimo apskaitos principą, atskaitoma mokestiniu laikotarpiu atsiradusi beviltiškų skolų suma, jei ši suma buvo įtraukta į mokesčio mokėtojo pajamas. Iš pajamų, pripažįstamų pagal pinigų apskaitos principą, atskaitoma mokestiniu laikotarpiu atsiradusioms beviltiškoms skoloms tenkanti sąnaudų dalis, jeigu šių skolų atsiradimas buvo užfiksuotas mokesčio mokėtojo apskaitos dokumentuose. Tais atvejais, kai beviltiškomis laikomų skolų atsiradimo momentu mokesčio mokėtojas pajamas pripažino pagal pinigų apskaitos principą ir pagal šio Įstatymo nuostatas perėjo prie pajamų pripažinimo pagal kaupimo apskaitos principą, iš pajamų, pripažįstamų pagal kaupimo apskaitos principą, atskaitoma sąnaudų dalis, tenkanti mokestiniu laikotarpiu atsiradusioms beviltiškoms skoloms, jeigu šių skolų atsiradimas buvo užfiksuotas mokesčio mokėtojo apskaitos dokumentuose ir sąnaudų dalis, tenkanti beviltiškoms skoloms, nebuvo įtraukta į vieneto sąnaudas iki šio Įstatymo įsigaliojimo. Skolos yra laikomos beviltiškomis, jeigu mokesčio mokėtojas negali jų susigrąžinti praėjus ne mažiau kaip vieneriems metams nuo skolų sumos įtraukimo į mokesčio mokėtojo pajamas arba nuo skolų atsiradimo užfiksavimo mokesčio mokėtojo apskaitos dokumentuose arba jeigu skolininkas yra miręs ar paskelbtas mirusiu arba likviduotas, arba bankrutavęs. Visais šiais atvejais mokesčio mokėtojas turi įrodyti skolos beviltiškumą ir pastangas šioms skoloms susigrąžinti.

Taigi, pagal teisės aktų nuostatas mokėtinas PVM dėl beviltiškos skolos pripažinimo gali būti sumažintas tik surinkus visus įrodymus, kad skolai susigrąžinti buvo dedama pakankamai pastangų.

Dėl Skolų beviltiškumo bei pastangų susigrąžinti šias skolas įrodymo ir beviltiškų skolų sumų apskaičiavimo taisyklių patvirtintų Lietuvos Respublikos finansų ministro 2002 m. vasario 11 d. įsakymu Nr. 40 (toliau – ir Taisyklės) 20 punkte nustatyta, kad šių Taisyklių 19 punkte nurodytais atvejais mokesčio mokėtojas, norėdamas skolas laikyti beviltiškomis, turi turėti tokius dokumentus: įsiteisėjusią teismo nutartį likviduoti įmonę dėl bankroto arba kreditorių susirinkimo nutarimą paskelbti įmonę likviduojama dėl bankroto arba dokumentą, įrodantį likviduotos dėl bankroto įmonės išregistravimą iš juridinių asmenų registro (Taisyklių 20.1 punktas).

Pažymėtina, jog nors Taisyklėse ir nėra įtvirtino sąrašo kokie dokumentai pripažįstami pakankami skolos beviltiškumą ir pastangas šioms skoloms susigrąžinti, tačiau LVAT savo praktikoje yra išaiškinęs, jog įrodinėjant skolos beviltiškumą ir pastangas šioms skoloms susigrąžinti, leistinais ir pakankamais įrodymais pripažįstami: skolų suderinimo aktai (jei jie yra sudaryti), susitikimų su skolininku protokolai, įvairi vidinė mokesčio mokėtojo dokumentacija (finansinių tarnybų ataskaitos, informaciniai pranešimai ir kt.), taip pat išorinė dokumentacija (susirašinėjimo su skolininku įrodymai - registruoti laiškai, telegramos, fakso pranešimai, bankų, audito firmų ir kitų organizacijų rašytinė informacija, susijusi su skolininko finansinės būklės įvertinimu, skolų išieškojimo (tarpininkavimo susigrąžinant skolas) paslaugas teikiančių įmonių dokumentai, kur nurodoma apie pastangas atgauti skolas. Tačiau minėtose teisės normose pateiktas leistinų ir pakankamų įrodymų sąrašas nėra baigtinis, o tai lemia, jog skolų beviltiškumo aplinkybės gali būti įrodinėjamos ir kitomis įrodinėjimo priemonėmis, kurių pakankamumo klausimas turi būti sprendžiamas individualiai, kiekvienu konkrečiu atveju (žr., pvz., LVAT 2009 m. spalio 19 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-438-1097/2009).

Bylos duomenys patvirtina, kad pareiškėja 2016 m. balandžio 1 d. UAB „Aldista ir Ko“ išrašytos kreditinės PVM sąskaitos faktūros pagrindimui atsakovei pateikė 2016 m. kovo 9 d. Kauno apygardos teismo nutartį dėl bankroto bylos iškėlimo UAB „Aldista ir ko“. Pareiškėja 2016 m. balandžio mėn. deklaravo 49 584 Eur mažesnę apmokestinamų sandorių vertę ir taip susigrąžino PVM už UAB „Aldista ir ko“ nesumokėtas prekes. Tačiau atsakovė patikrinimu metu nenustatė, jog UAB „Aldista ir ko“ pareiškėjos 2016 m. balandžio 1 d. įformintą kreditinę PVM sąskaitą-faktūrą būtų apskaičiusi savo apskaitoje. Duomenų, kad būtų priešingai, šioje byloje nenustatyta. Be to, iš teismų informacinės sistemos LITEKO esančių duomenų, t. y. Kauno apygardos teismo 2016 m. liepos 21 d. nutarties civilinėje byloje Nr. B2-1239-173/2016 matyti, jog pareiškėja taip pat nebuvo įtraukta į bankrutuojančios UAB „Aldista ir Ko“ kreditorių sąrašą.

Teismas pažymi, jog pagal tuo metu galiojusį Lietuvos Respublikos įmonių bankroto įstatymo (iki 2021 m. liepos 15 d., nuo 2021 m. liepos 15 d. įsigaliojo Lietuvos Respublikos juridinių asmenų nemokumo įstatymas) 21 straipsnio 1 dalį, teisme iškėlus bankroto bylą, kreditoriai turi teisę per teismo nustatytą laikotarpį perduoti administratoriui savo reikalavimus ir kartu pateikti juos pagrindžiančius dokumentus, taip pat nurodyti, kaip įmonė yra užtikrinusi šių reikalavimų įvykdymą. Įmonių bankroto įstatymo 11 straipsnio 3 dalies 10 punkte nurodyta, kad bankroto administratorius pagal kreditorių pareikštus reikalavimus, patikslintus pagal įmonės apskaitos dokumentus, sudaro šių įmonės kreditorių bei jų reikalavimų sąrašą ir ne vėliau kaip per mėnesį nuo teismo nustatyto termino, iki kada kreditoriai turi teisę pareikšti savo reikalavimus, pabaigos pateikia jį teismui tvirtinti, taip pat ginčija nepagrįstus kreditorių reikalavimus kreditorių susirinkime ir teisme, o šio įstatymo 14 straipsnio 3 dalyje numatytais atvejais – arbitraže. Tačiau iš atsakovės pateiktų į bylą rašytinių duomenų nustatyta, jog pareiškėja nebuvo įtraukta į minėtų kreditorių sąrašą, nes nagrinėjant bankroto administratoriaus UAB „Verslo administravimo centras“ prašymą dėl kreditorių ir jų finansinių reikalavimų sąrašo patvirtinimo, pareiškėja nebendradarbiavo ir nepateikė reikiamų buhalterinės apskaitos duomenų dėl įsipareigojimų likučių nustatymo.

Be kita ko, pareiškėjos pateikti 2016 m. rugpjūčio 5 d. pranešimas „Dėl UAB „Aldista ir ko“ bei 2016 m. balandžio 11 d. dokumentų perdavimo – priėmimo aktas, nepatvirtina, jog pareiškėja bendradarbiavo su bankroto administratoriumi. Kaip matyti iš pateiktų duomenų, UAB „JL FIRMA“ buvo atsakinga už UAB „Aldista ir ko“ buhalterinę apskaitą, todėl 2016 m. balandžio 11 d. perdavė visus reikalingus dokumentus tam, kad bankroto administratorius galėtų vykdyti tolimesnes procedūras dėl bankroto iškėlimo UAB „Aldista ir ko“. Vertintina, jog bankroto administratorius bankroto procedūras atliko tinkamai, tai patvirtina Kauno apygardos teismo 2016 m. liepos 21 d. nutartis civilinėje byloje Nr. B2-1239-173/2016, kurioje bankroto administratoriaus prašymas dėl kreditorių ir jų finansinių reikalavimų sąrašo patvirtinimo buvo tenkintinas. Minėta nutartis nebuvo nuginčyta. Taigi teismo vertinimu, nėra pagrindo teigti, jog pareiškėjos nurodomi dokumentai pagrindžia jos bendradarbiavimą su bankroto administratoriumi, nepaisant to, jog UAB „JL FIRMA“ taip pat tvarkė pareiškėjos apskaitą. Pateikti dokumentai yra susiję su UAB „JL FIRMA bei UAB „Aldista ir ko“, tačiau ne su pareiškėja. Atitinkamai atsižvelgiant į tai, kad pareiškėja nebuvo aktyvi ir nebendradarbiavo su bankroto administratoriumi, neigiamos neveikimo pasekmės teko būtent pačiai pareiškėjai.

Pastebėtina ir tai, kad pareiškėja patikrinimo metu atsisakė tikslinti PVM deklaraciją dėl nepagrįstai išrašytos kreditinės PVM sąskaitos faktūros, nors 2016 m. rugsėjo 12 d. pateikė patikslintą 2016 m. balandžio mėn. PVM deklaraciją, patikslindama PVM apmokestinamų sandorių bei mokėtino PVM sumą, tačiau ta pačia suma padidino pirkimų Lietuvoje vertę ir atskaitomą pirkimo PVM sumą, kuri atitiko sumą nurodytą UAB „Aldista ir ko“ išrašytoje kreditinėje sąskaitoje. Tačiau, pareiškėja 2016 m. spalio 3 d. pateikė dar vieną patikslintą PVM deklaraciją už 2016 m. balandžio mėn., kuria atstatė pirkimų Lietuvoje vertę bei atskaitomą PVM sumą, nurodydama teisingą PVM apmokestinamų sandorių vertę, t. y. be UAB „Aldista ir Ko“ išrašytos kreditinės sąskaitos vertės. Taigi teismo vertinimu, tokiu būdu pati pareiškėja suvokė savo veiksmų neteisėtumą, t. y. suprato jog išrašyta kreditinė sąskaita yra neteisinga, ko pasėkoje neteisingai už 2016 m. balandžio mėn. deklaravo pardavimo PVM. Tokiais savo veiksmais pareiškėja pati pripažino padarytą pažeidimą.

Teismo vertinimu, iš byloje esančių rašytinių duomenų nenustatyta, kad pareiškėja dėjo pakankamai pastangų dėl skolos iš UAB „Aldista ir ko“ susigrąžinimo. Šiuo atveju pareiškėja nei atsakovei, nei teismui nepateikė dokumentų, kurie pagrįstų UAB „Aldista ir ko“ (skolininkė) neturėjo turto pareiškėjos skoloms sugrąžinti. Be kita ko, kaip jau buvo minėta, Taisyklėse įtvirtintas sąrašas dokumentų, kurių pagrindu galima būtų pripažinti skolos beviltiškumą nėra baigtinis, todėl pareiškėja turėjo visas galimybes teikti, bet kokius dokumentus, kurie patvirtintų skolos beviltiškumą. Paminėtina ir tai, jog pareiškėja nežinodama kokie dokumentai galėjo pagrįsti faktą, jog susidariusi skola yra beviltiška, turėjo galimybę kreiptis į atsakovę dėl papildomos informacijos suteikimo, kadangi tiek fiziniai, tiek juridiniai asmenys turi teisę kreipti į viešojo administravimo institucijas, šiuo konkrečiu atveju į VMI, su jiems rūpimais klausimais. Tačiau šiuo atveju pareiškėja nepateikė jokių objektyvių duomenų bei įrodymų, kad būtų pasikreipusi į atsakovę.

Svarbu paminėti ir tai, jog kaip nurodo pati pareiškėja, atsakovė 2016 m. rugsėjo 9 d. el. paštu informavo, jog pareiškėjos skola yra didelė, todėl pareiškėja privalo surinkti daugiau dokumentų, kuriais įrodytų, kad skolą susigrąžinti buvo dedama pakankamai pastangų. Taigi kaip matyti, pati atsakovė kreipėsi į pareiškėja, jog pastaroji pagrįstų savo pastangas. Šiuo atveju VMI bendradarbiavo su mokesčiu mokėtoju (pareiškėja) ir išnaudojo visus galimus būdus reikiamai informacijai gauti, todėl nėra pagrindo teigti, jog atsakovė veikė nelogiškai. Be kita ko, pareiškėja manydama, kad jai reikia daugiau laiko, taip pat galėjo informuoti atsakovę, kad duomenų pateikimas (dėl pastangų susigrąžinti skolą) gali užtrukti kiek ilgiau. Taigi teismo vertinimu, šiuo atveju pareiškėja nepateikė pakankamų ir neginčijamų įrodymų, kurie pagrįstų, kad ji realiai dėjo pakankamai pastangų, siekiant susigrąžinti minėtą skolą.

Vadovaujantis MAĮ 67 straipsnio 1 ir 2 dalių nuostatomis, mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Aiškindamas šių teisės normų turinį LVAT ne kartą yra konstatavęs, kad jomis įrodinėjimo pareiga yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Mokesčių administratorius privalo tam tikrais duomenimis pagrįsti mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Tuo tarpu mokesčių mokėtojas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus apskaičiuoto mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pateikti duomenis, kurie pagrįstų, kodėl mokestis ir su juo susijusios sumos yra apskaičiuotos neteisingai. Nustačius, kad mokesčių administratorius pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą, mokesčių mokėtojui, kuris nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiavimu, tenka pareiga įrodyti, jog mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo mokesčio ir su juo susijusias sumas. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė. Mokesčių mokėtojas, norėdamas paneigti mokesčių administratoriaus apskaičiuotą konkretų mokestį, privalo pateikti pagrįstus argumentus ir juos pagrindžiančius naujus įrodymus, sąlygojančius nustatyto mokesčio dydžio neteisingumą (žr., pvz., LVAT administracinėse bylose Nr. A556-1527/2010, Nr. A575-912/2011, Nr. A442-1601/2012, Nr. A-1021-442/2015, Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/QS04NzctNDM4LzIwMTg=" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, 'A-877-438/2018')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="A-877-438/2018">A-877-438/2018</a>, Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/ZUEtMTM5OS00MzgvMjAxOA==" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, 'eA-1399-438/2018')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="eA-1399-438/2018">eA-1399-438/2018</a>, Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/QS0zNjMtNDQyLzIwMTk=" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, 'A-363-442/2019')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="A-363-442/2019">A-363-442/2019</a> ir kt.).

Mokesčių administratorius, vykdydamas MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą pareigą pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas, tai įrodė byloje surinkta medžiaga. Tuo tarpu pareiškėja, nesutikdama su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčių ir su jais susijusiomis sumomis, to paties MAĮ straipsnio 2 dalyje numatytos pareigos pagrįsti, kodėl šios sumos yra neteisingos, neįvykdė. Pareiškėja nei mokesčių administratoriui, nei teismui nepateikė jokių patikimų įrodymų, patvirtinančių sandorių su bendrove „Angleter“ realumą, nepateikė įrodymų kokias pastangas dėjo dėl skolos grąžinimo iš bendrovės „Aldista ir Ko“.

LVAT praktikoje laikomasi pozicijos, jog vienas iš pagrindinių teisinės valstybės principų, be kita ko, taikomas ir įgyvendinant viešąjį administravimą (Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (toliau – ir VAĮ) 3 straipsnio 1 punktas) – įstatymo viršenybės principas – inter alia reikalauja, jog administraciniai aktai, susiję su asmenų teisių ir pareigų įgyvendinimu, visais atvejais būtų pagrįsti įstatymais. VAĮ 8 straipsnio 1 dalyje detalizuojama, kad individualus administracinis aktas turi būti pagrįstas objektyviais duomenimis (faktais) ir teisės aktų normomis, o taikomos poveikio priemonės turi būti motyvuotos. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo jurisprudencijoje yra konstatavęs, kad VAĮ 8 straipsnio nuostatos reiškia, jog akte turi būti nurodomi pagrindiniai faktai, argumentai ir įrodymai, pateikiamas teisinis pagrindas, kuriuo viešojo administravimo subjektas rėmėsi, priimdamas administracinį aktą; motyvų išdėstymas turi būti adekvatus, aiškus ir pakankamas. Ši teisės norma siejama su teisėtumo principu, pagal kurį reikalaujama, kad viešojo administravimo subjektai savo veikla nepažeistų teisės aktų reikalavimų, kad jų sprendimai būtų pagrįsti, o sprendimų turinys atitiktų teisės normų reikalavimus. Pareiškėja ginčijamus sprendimus gavo laiku, juos apskundė nustatyta tvarka ir terminais. Įvertinęs ginčijamų sprendimų turinius, teismas laiko, kad ginčijami sprendimai dalyse dėl apskaičiuotų 47 955,72 Eur PVM, 18 699,47 Eur PVM delspinigių ir 14 387 Eur PVM baudos, atitinka VAĮ 8 straipsnio reikalavimus, nes jie pagrįsti objektyviais duomenimis ir teisės aktų normomis, taikomos priemonės motyvuotos, sprendimuose nebuvo apsiribota vien tik nuorodomis į teisės aktų nuostatas, aiškiai išdėstytos faktinės aplinkybės, jos susietos su taikomomis teisės normomis.

Teismas, ištyręs visas bylos aplinkybes ir nenukrypdamas nuo teisminės praktikos tokios kategorijos bylose, daro išvadą, kad teritorinis, centrinis mokesčių administratorius ir MGK teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstus sprendimus, kurių keisti ar naikinti skunde nurodytais argumentais nėra teisinio pagrindo, todėl pareiškėjos skundas atmestinas.

Atsižvelgus į byloje nustatytas aplinkybes, ginčo klausimą reglamentuojančius teisės aktus, LVAT praktiką, teismas konstatuoja, kad vien PVM sąskaitų faktūrų egzistavimas negali paneigti surinktų faktinių duomenų dėl neteisėto siekio pasinaudoti teise į PVM atskaitą, yra pakankamas pagrindas teiginiui, kad pareiškėja, atsižvelgus į nustatytas faktines aplinkybes, atliko veiksmus, kuriais ketino neteisėtai pasinaudoti teise į PVM atskaitą. Byloje nustatytos aplinkybės riboja apmokestinamojo asmens teisę į PVM atskaitą, todėl mokesčių administratorius teisėtai bei pagrįstai apskaičiavo ginčo mokesčius bei su jais susijusias sumas, todėl skundžiami sprendimai paliekami galioti.

Vadinasi mokesčių administratorius tinkamai įvykdė savo pareigą, o pareiškėja nepateikė objektyvių įrodymų, galinčių paneigti mokesčių administratoriaus padarytas išvadas. Mokesčių administratorius ir MGK išsamiai ištyrė visas bylos aplinkybes, vadovaudamiesi teisės aktais ir teismų praktika, įvertino byloje esančius duomenis, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstus bei teisingus sprendimus.

Atsižvelgęs į išdėstytas aplinkybes, teismas daro išvadą, kad MKG 2020 m. liepos 20 d. sprendimu Nr. S-136 (7-109/2020) teisėtai ir pagrįstai patvirtino VMI 2020 m. balandžio 29 d. sprendimą Nr. 69-49, todėl naikinti ginčijamų MGK, VMI sprendimų, vadovaujantis pareiškėjos išdėstytais ar kitais argumentais, nėra nei teisinio, nei faktinio pagrindo, todėl skundas atmestinas.

Teismas taip pat pažymi, kad Europos Žmogaus Teisių Teismo ir LVAT ne kartą pažymėta, kad teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą (EŽTT 1994 m. balandžio 19 d. sprendimas Van de Hurk v. Nyderlandai; 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimas Helle v. Suomija; LVAT nutartys administracinėse bylose: Nr. A-261-3555/2011, Nr. A-556-1995/2013).

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 86-87 straipsniais, 88 straipsnio 1 dalies 1 punktu, 132-133 straipsniais,

n u s p r e n d ž i a:

Pareiškėjos uždarosios akcinės bendrovės „Tobacco Foliis“ skundą atmesti.

Sprendimas per trisdešimt kalendorinių dienų nuo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundą paduodant per Vilniaus apygardos administracinį teismą.

Teisėja Asta Adamonytė-Šipkauskienė