D. Ž. pagal BK 222 str., 220 str.

Baudžiamoji byla Nr. 2K-7-86-303/2018

Teisminio proceso Nr. 1-38-1-00021-2013-2

Procesinio sprendimo kategorijos: 1.1.3.7; 1.2.18.8.1; 1.2.18.10; 2.1.15.1; 2.1.15.3.1

(S)

LIETUVOS AUKŠČIAUSIASIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2018 m. birželio 6 d.

Vilnius

Lietuvos Aukščiausiojo Teismo Baudžiamųjų bylų ir Civilinių bylų skyrių išplėstinė septynių teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Rimos Ažubalytės (kolegijos pirmininkė), Armano Abramavičiaus, Danguolės Bublienės, Olego Fedosiuko, Rimvydo Norkaus, Algirdo Taminsko ir Audronės Kartanienės (pranešėja),

sekretoriaujant Daivai Kučinskienei,

dalyvaujant prokurorei Vilmai Vidugirienei,

nuteistajam D. Ž., jo gynėjui advokatui Audriui Pėstininkui,

nuteistojo juridinio asmens UAB „D“ atstovui R. S.,

civilinės ieškovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atstovei Renatai Barkovskajai,

viešame teismo posėdyje kasacine žodinio proceso tvarka išnagrinėjo baudžiamąją bylą pagal civilinės ieškovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) kasacinį skundą dėl Vilniaus miesto apylinkės teismo 2017 m. kovo 21 d. nuosprendžio, kuriuo D. Ž. nuteistas pagal Lietuvos Respublikos baudžiamojo kodekso (toliau – BK) 222 straipsnio 1 dalį 3389,40 Eur (90 MGL dydžio) bauda, pagal BK 220 straipsnio 1 dalį 2636,20 Eur (70 MGL dydžio) bauda.

Vadovaujantis BK 63 straipsnio 1, 2 dalimis, 5 dalies 1 punktu, bausmes subendrinus jas apimant, paskirta galutinė bausmė – 3389,40 Eur (90 MGL dydžio) bauda. Vadovaujantis BK 64¹ straipsniu, šią bausmę sumažinus vienu trečdaliu, paskirta 2259,60 Eur (60 MGL dydžio) bauda.

Į bausmės laiką įskaitytas laikinojo sulaikymo laikas – 2 paros, jas prilyginant 4 MGL dydžio baudai, ir nustatyta galutinė mokėtina 2108,96 Eur (56 MGL dydžio) bauda.

Juridinis asmuo UAB „D“ nuteistas pagal BK 20 straipsnio 2 dalį, 222 straipsnio 1 dalį 3389,40 Eur (90 MGL dydžio) bauda, pagal BK 20 straipsnio 2 dalį, 220 straipsnio 1 dalį 2636,20 Eur (70 MGL dydžio) bauda.

Valstybinės mokesčių inspekcijos ir Valstybinio socialinio draudimo ir sveikatos draudimo fondo valdybos Vilniaus miesto skyriaus civiliniai ieškiniai palikti nenagrinėti.

Taip pat skundžiama Vilniaus apygardos teismo Baudžiamųjų bylų skyriaus teisėjų kolegijos 2017 m. liepos 5 d. nutartis, kuria Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinis skundas atmestas.

Teisėjų kolegija, išklausiusi VMI atstovės, prokurorės, prašiusių kasacinį skundą tenkinti, nuteistojo D. Ž., jo gynėjo ir UAB „D“ atstovo, prašiusių kasacinį skundą atmesti, paaiškinimų,

n u s t a t ė :

I. Bylos esmė

D. Ž. nuteistas pagal BK 220 straipsnio 1 dalį už tai, kad, nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2008 m. spalio 28 d. laikinai eidamas UAB „D“ (reg. Vilniuje, Taikos g. 209-9) direktoriaus pareigas, nuo 2008 m. spalio 29 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d. būdamas šios bendrovės direktorius, būdamas atsakingas už juridinio asmens veiklos kontrolę, buhalterinės apskaitos organizavimą ir pagal Lietuvos Respublikos įmonių finansinės atskaitomybės įstatymo nuostatas būdamas atsakingas už įmonės finansinių ataskaitų, metinio pranešimo parengimą ir pateikimą, neapskaitė atskirų ūkinių operacijų – dalies laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d. gautų pajamų grynaisiais pinigais už bendrovės suteiktas automobilių remonto paslaugas, dėl to UAB „D“ buhalterinės apskaitos pirminiuose dokumentuose ir registruose šios operacijos nebuvo įregistruotos, o už gautas ir neapskaitytas pajamas, kurių dalis bendrovės buhalterinėje apskaitoje buvo atvaizduotos kaip bendrovės įsiskolinimas darbuotojams D. Ž. ir S. C. (S. C.), pirko bendrovės veiklai vykdyti naudojamas automobilių detales ir kitas medžiagas, taip pat organizavo ir asmeniškai vykdė papildomo, buhalterinės apskaitos registruose neapskaityto darbo užmokesčio išmokėjimą darbuotojams, šios darbo užmokesčio dalies nefiksuojant darbo užmokesčio žiniaraščiuose. Tiriamuoju laikotarpiu D. Ž. neteikė informacijos apie šias pajamas buhalterinę apskaitą tvarkiusiems darbuotojams ir žinodamas, kad dėl duomenų apie realias pajamas ir išlaidas neapskaitymo bus iškreipti duomenys apie pajamas, pelną, turtą ir jo naudojimą, nurodė jo nusikalstamų ketinimų nežinojusioms bendrovės buhalterinę apskaitą tvarkiusioms E. M. (laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2009 m. rugpjūčio 11 d.), E. M. (laikotarpiu nuo 2009 m. rugpjūčio 12 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d.) pagal bendrovės buhalterinėje apskaitoje užfiksuotus žinomai neteisingus duomenis apie UAB „D“ gaunamas pajamas, išlaidas ir pelną parengti bendrovės deklaracijas ir ataskaitas (pridėtinės vertės mokesčių deklaracijas (FR0600), metines pelno mokesčio deklaracijas (forma PLN204), mėnesines ir metines pajamų mokesčio nuo A klasės pajamų deklaracijas (FR0572 ir FR0573), Valstybinio socialinio draudimo ir sveikatos draudimo fondų lėšų finansines ataskaitas). E. M. ir E. M. jų darbo šioje bendrovėje laikotarpiu parengus finansinės veiklos deklaracijas bei ataskaitas, D. Ž., žinodamas, kad šiose deklaracijose ir ataskaitose už laikotarpį nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d. įrašyti tikrovės neatitinkantys duomenys apie UAB „D“ gautas realias pajamas, išlaidas ir pelną, kad į deklaracijas bei ataskaitas neįtraukta turtinė prievolė mokėtinų valstybei privalomų mokesčių ir įmokų nuo gautų, bet neapskaitytų UAB „D“ pajamų bei nuo buhalterinės apskaitos registruose neapskaityto neoficialaus papildomo darbuotojų darbo užmokesčio, siekdamas išvengti mokesčių, kurių suma viršija 10 MGL, organizavo šių deklaracijų ir ataskaitų pateikimą valstybės įgaliotoms institucijoms – Valstybinės mokesčių inspekcijos Vilniaus skyriui bei Valstybinio socialinio draudimo ir sveikatos draudimo fondo valdybos Vilniaus miesto skyriui: už laikotarpį nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2009 m. rugpjūčio 1 d. Valstybinės mokesčių inspekcijos Vilniaus skyriui UAB „D“ teikė D. Ž. bei tuo metu bendrovės buhaltere dirbusios E. M. pasirašytas rašytines (popierines) pridėtinės vertės mokesčių deklaracijas (FR0600), metines pelno mokesčio deklaracijas (forma PLN204), mėnesines ir metines pajamų mokesčio nuo A klasės pajamų deklaracijas (FR0572 ir FR0573) ir už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 1 d. pirmiau nurodytas deklaracijas Valstybinės mokesčių inspekcijos Vilniaus skyriui UAB „D“ teikė elektroniniu būdu (duomenis tuo metu teikė bendrovės buhaltere dirbusi E. M.); taip pat už laikotarpį nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d. UAB „D“ Valstybinio socialinio draudimo ir sveikatos draudimo fondo valdybos Vilniaus miesto skyriui teikė D. Ž. pasirašytas rašytines (popierines) Valstybinio socialinio draudimo ir sveikatos draudimo fondų lėšų finansines ataskaitas F4 bei 2010 m. sausio 16 d. E. M. elektroniniu parašu patvirtintą ataskaitą (už laikotarpį nuo 2009 m. spalio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d.), o laikotarpiu nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d. UAB „D“ socialinio draudimo ir sveikatos draudimo fondų lėšų metinės finansinės ataskaitos buvo automatiškai suformuojamos pagal Lietuvos Respublikos apdraustųjų valstybiniu socialiniu draudimu ir valstybinio socialinio draudimo išmokų gavėjų registro duomenų bazėje bendrovės pateikiamus duomenis. Dėl šių D. Ž. veiksmų laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d., jo vadovaujamos UAB „D“ buhalterinės apskaitos registruose neapskaičius ne mažiau kaip 972 889 Lt (281 768,13 Eur) pajamų ir pateikus neteisingus duomenis apie pajamas, pelną ir turtą, nurodytu laikotarpiu nebuvo apskaičiuota, deklaruota ir sumokėta 187 320 Lt (54 251,62 Eur) PVM, 1887 Lt (546,51 Eur) pelno mokesčio, taip pat nuo bendrovės buhalterinėje apskaitoje neapskaityto ne mažiau kaip 250 391 Lt (72 518,25 Eur) darbo užmokesčio nedeklaruota ir nesumokėta 52 276 Lt (15 140,17 Eur) GPM, 389 Lt (112,66 Eur) įmokų į Garantinį fondą, 84 815 Lt (24 564,12 Eur) VSD įmokų, o laikotarpiu nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 30 d. nuo buhalterinėje apskaitoje neapskaityto ne mažiau kaip 155 968 Lt (45 171,46 Eur) darbo užmokesčio nesumokėta 9306 Lt (2695,20 Eur) PSD įmokų.

D. Ž. taip pat nuteistas pagal BK 222 straipsnio 1 dalį už tai, kad, nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2008 m. spalio 28 d. laikinai eidamas UAB,,D“ direktoriaus pareigas, nuo 2008 m. spalio 29 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d. būdamas bendrovės direktorius, turėdamas teisę atstovauti juridiniam asmeniui, priimti sprendimus jo vardu ir kontroliuoti jo veiklą, pagal Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatymo 21 straipsnio 1 dalį kaip ūkio subjekto vadovas būdamas atsakingas už juridinio asmens veiklos kontrolę ir buhalterinės apskaitos organizavimą, taip pat šiuo laikotarpiu atlikdamas bendrovės kasininko pareigas, pagal Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2000 m. vasario 17 d. nutarimu Nr. 179 patvirtintų Kasos darbo organizavimo ir kasos operacijų atlikimo taisyklių 3 punktą privalėdamas pildyti grynųjų pinigų apskaitos pirminius dokumentus (kasos pajamų orderius), pažeisdamas Buhalterinės apskaitos įstatymo 4 straipsnį, kuriame nustatyta, kad ūkio subjektai apskaitą turi tvarkyti taip, kad apskaitos informacija būtų tinkama, objektyvi ir palyginama, pateikiama laiku, išsami ir naudinga vidaus ir išorės informacijos vartotojams, 6 straipsnio 2 dalį, kurioje nustatyta, kad į apskaitą privaloma įtraukti visas ūkines operacijas ir ūkinius įvykius, susijusius su turto, nuosavo kapitalo, įsipareigojimų dydžio arba struktūros pasikeitimu, 12 straipsnio 1 dalį, kurioje nustatyta, kad visos ūkinės operacijos ir ūkiniai įvykiai turi būti pagrįsti apskaitos dokumentais; apskaitos dokumentai surašomi ūkinės operacijos ar ūkinio įvykio metu arba jiems pasibaigus ar įvykus, ir 4 dalį, kurioje nustatyta, kad apskaitos registruose ūkinių operacijų ir ūkinių įvykių duomenys užregistruojami ūkinės operacijos arba ūkinio įvykio dieną arba iškart po to, kai yra galimybė tai padaryti, laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d. neapskaitė atskirų grynųjų pinigų ūkinių operacijų: dalies iš bendrovės klientų grynaisiais pinigais gautų pajamų už suteiktas automobilių remonto paslaugas neapskaitė elektroniniame kasos aparate ar neįnešė į bendrovės kasą, neužpildydamas šioms sumoms kasos pajamų orderių, ir neteikė informacijos apie šias pajamas buhalterinę apskaitą tvarkiusiems darbuotojams. Už tiriamuoju laikotarpiu gautas ir neapskaitytas pajamas – ne mažiau kaip už 972 889 Lt (281 768,13 Eur) pirko bendrovės veiklai vykdyti naudojamas automobilių detales ir kitas medžiagas, apmokėjo paslaugas, o buhalterinę apskaitą tvarkiusioms bei nusikalstamų D. Ž. ketinimų nežinojusioms E. M. (laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2009 m. rugpjūčio 11 d.), E. M. (laikotarpiu nuo 2009 m. rugpjūčio 12 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d.) nurodė, jog detalės ir medžiagos įsigytos ir paslaugos apmokėtos už jo ir S. C. asmenines lėšas, po to pats pasirašė ir nurodė pasirašyti apie jo nusikalstamus ketinimus nežinančiam S. C. šio laikotarpio avansinėse apyskaitose, taip patvirtindamas tikrovės neatitinkančius duomenis apie šių lėšų kilmę, dėl to šios neapskaitytos lėšos, iš viso 791 094 Lt (229 116,66 Eur), bendrovės buhalterinėje apskaitoje buvo atvaizduotos kaip bendrovės 427 952,44 Lt (123 943,59 Eur) įsiskolinimas D. Ž. ir 363 141,55 Lt (105 173,06 Eur) įsiskolinimas S. C.. Taip pat iš gautų ir neapskaitytų pajamų jis organizavo ir asmeniškai mokėjo papildomą buhalterinės apskaitos registruose neapskaitytą darbo užmokestį sau pačiam ir 23 darbuotojams, šios darbo užmokesčio dalies nefiksuojant darbo užmokesčio žiniaraščiuose, bendrai išmokėdamas ne mažiau kaip 181 795 Lt (52 651,47 Eur) sumą grynųjų, šių operacijų neapskaitė apskaitoje kaip išlaidų iš bendrovės lėšų, dėl šių D. Ž. veiksmų UAB „D“ buhalterinės apskaitos registruose (elektroninio kasos aparato žurnale, kasos juostoje, kasos knygoje, didžiojoje knygoje, darbo užmokesčio žiniaraštyje ir kt.) buvo užfiksuoti žinomai neteisingi duomenys apie bendrovės gaunamas pajamas, patiriamas išlaidas, realiai darbuotojams išmokamą darbo užmokestį, todėl buvo iškreipti tikrieji duomenys apie turtą, pajamas, įsipareigojimų dydį ir struktūrą, taip apgaulingai tvarkė teisės aktų reikalaujamą apskaitą, dėl to negalima iš dalies nustatyti UAB „D“ turto, nuosavo kapitalo ir įsipareigojimų dydžio laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d.

UAB „D“ nuteista pagal BK 20 straipsnio 2 dalį, 220 straipsnio 1 dalį už tai, kad pateikė žinomai neteisingus duomenis apie pajamas, pelną, t. y. D. Ž., eidamas vadovaujamas pareigas juridiniame asmenyje – UAB,,D“ (kodas 125827852, reg. Vilniuje, Taikos g. 209-9) (nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2008 m. spalio 28 d. laikinai eidamas direktoriaus pareigas, nuo 2008 m. spalio 29 d. eidamas direktoriaus pareigas), turėdamas teisę atstovauti juridiniam asmeniui, priimti sprendimus jo vardu ir kontroliuoti jo veiklą, veikdamas UAB,,D“ vardu, jos naudai ir interesais, būdamas atsakingas už juridinio asmens veiklos kontrolę, buhalterinės apskaitos organizavimą ir pagal Lietuvos Respublikos įmonių finansinės atskaitomybės įstatymo nuostatas būdamas atsakingas už įmonės finansinių ataskaitų, metinio pranešimo parengimą ir pateikimą, neapskaitė atskirų ūkinių operacijų: laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d. neapskaitė dalies gautų pajamų grynaisiais pinigais už bendrovės suteiktas automobilių remonto paslaugas, dėl to UAB „D“ buhalterinės apskaitos pirminiuose dokumentuose bei registruose šios operacijos nebuvo įregistruotos, o už gautas ir neapskaitytas pajamas, kurios bendrovės buhalterinėje apskaitoje buvo atvaizduotos kaip bendrovės įsiskolinimas darbuotojams D. Ž. ir S. C., pirko bendrovės veiklai vykdyti naudojamas automobilių detales ir kitas medžiagas, taip pat organizavo ir asmeniškai vykdė papildomo, buhalterinės apskaitos registruose neapskaityto, darbo užmokesčio išmokėjimą darbuotojams, šios darbo užmokesčio dalies nefiksuojant darbo užmokesčio žiniaraščiuose. Tiriamuoju laikotarpiu D. Ž. neteikė informacijos apie šias pajamas buhalterinę apskaitą tvarkiusioms darbuotojoms ir žinodamas, kad dėl neapskaitytų duomenų apie realias pajamas ir išlaidas bus iškreipti duomenys apie pajamas, pelną, turtą ir jo naudojimą, nurodė jo nusikalstamų ketinimų nežinojusioms bendrovės buhalterinę apskaitą tvarkiusioms E. M. (laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2009 m. rugpjūčio 11 d.), E. M. (laikotarpiu nuo 2009 m. rugpjūčio 12 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d.) pagal bendrovės buhalterinėje apskaitoje užfiksuotus žinomai neteisingus duomenis apie UAB „D“ gaunamas pajamas, išlaidas ir pelną parengti bendrovės deklaracijas ir ataskaitas (pridėtinės vertės mokesčių deklaracijas (FR0600), metines pelno mokesčio deklaracijas (forma PLN204), mėnesines ir metines pajamų mokesčio nuo A klasės pajamų deklaracijas (FR0572 ir FR0573), Valstybinio socialinio draudimo ir sveikatos draudimo fondų lėšų finansines ataskaitas). E. M. ir E. M. jų darbo šioje bendrovėje laikotarpiu parengus finansinės veiklos deklaracijas bei ataskaitas, D. Ž., žinodamas, kad šiose deklaracijose ir ataskaitose už laikotarpį nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d. įrašyti tikrovės neatitinkantys duomenys apie UAB „D“ gautas realias pajamas, išlaidas ir pelną, kad į deklaracijas bei ataskaitas neįtraukta turtinė prievolė mokėtinų valstybei privalomų mokesčių ir įmokų nuo gautų, bet neapskaitytų UAB „D“ pajamų bei nuo buhalterinės apskaitos registruose neapskaityto neoficialaus papildomo darbuotojų darbo užmokesčio, siekdamas UAB,,D“ naudai išvengti mokesčių, kurių suma viršija 10 MGL, organizavo šių deklaracijų ir ataskaitų pateikimą valstybės įgaliotoms institucijoms – Valstybinės mokesčių inspekcijos Vilniaus skyriui bei Valstybinio socialinio draudimo ir sveikatos draudimo fondo valdybos Vilniaus miesto skyriui: už laikotarpį nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2009 m. rugpjūčio 1 d. Valstybinės mokesčių inspekcijos Vilniaus skyriui UAB „D“ teikė D. Ž. bei tuo metu bendrovės buhaltere dirbusios E. M. pasirašytas rašytines (popierines) pridėtinės vertės mokesčių deklaracijas (FR0600), metines pelno mokesčio deklaracijas (forma PLN204), mėnesines ir metines pajamų mokesčio nuo A klasės pajamų deklaracijas (FR0572 ir FR0573) ir už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 1 d. pirmiau nurodytas deklaracijas Valstybinės mokesčių inspekcijos Vilniaus skyriui UAB „D“ teikė elektroniniu būdu (duomenis teikė tuo metu bendrovės buhaltere dirbusi E. M.); taip pat už laikotarpį nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d. UAB „D“ Valstybinio socialinio draudimo fondo valdybos Vilniaus miesto skyriui teikė D. Ž. pasirašytas rašytines (popierines) Valstybinio socialinio draudimo ir sveikatos draudimo fondų lėšų finansines ataskaitas F4 bei 2010 m. sausio 16 d. E. M. elektroniniu parašu patvirtintą ataskaitą už laikotarpį nuo 2009 m. spalio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d., o laikotarpiu nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d. UAB „D“ socialinio draudimo ir sveikatos draudimo fondų lėšų metinės finansinės ataskaitos buvo automatiškai suformuojamos pagal Lietuvos Respublikos apdraustųjų valstybiniu socialiniu draudimu ir valstybinio socialinio draudimo išmokų gavėjų registro duomenų bazėje bendrovės pateikiamus duomenis. Dėl šių veiksmų laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d., D. Ž. vadovaujamos UAB „D“ buhalterinės apskaitos registruose neapskaičius ne mažiau kaip 972 889 Lt (281 768,13 Eur) pajamų ir pateikus neteisingus duomenis apie pajamas, pelną ir turtą, nurodytu laikotarpiu buvo neapskaičiuota, nedeklaruota ir nesumokėta 187 320 Lt (54 251,62 Eur) PVM, 1887 Lt (546,51 Eur) pelno mokesčio, taip pat nuo bendrovės buhalterinėje apskaitoje neapskaityto ne mažiau kaip 250 391 Lt (72 518,25 Eur) darbo užmokesčio nedeklaruota ir nesumokėta 52 276 Lt (15 140,17 Eur) GPM, 389 Lt (112,66 Eur) įmokų į Garantinį fondą, 84 815 Lt (24 564,12 Eur) VSD įmokų, o laikotarpiu nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 30 d. nuo buhalterinėje apskaitoje neapskaityto ne mažiau kaip 155 968 Lt (45 171,46 Eur) darbo užmokesčio nesumokėta 9306 Lt (2695,20 Eur) PSD įmokų, taip UAB „D“, atstovaujama direktoriaus D. Ž., pateikė neteisingus duomenis apie pajamas, pelną.

UAB „D“ nuteista pagal BK 20 straipsnio 2 dalį, 222 straipsnio 1 dalį už tai, kad D. Ž., eidamas vadovaujamas pareigas juridiniame asmenyje UAB,,D“ (nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2008 m. spalio 28 d. laikinai eidamas direktoriaus pareigas, nuo 2008 m. spalio 29 d. eidamas direktoriaus pareigas), turėdamas teisę atstovauti juridiniam asmeniui, priimti sprendimus jo vardu bei kontroliuoti jo veiklą, veikdamas UAB,,D“ vardu, jos naudai ir interesais, pagal Lietuvos Respublikos buhalterinės veiklos įstatymo 21 straipsnio 1 dalį kaip ūkio subjekto vadovas būdamas atsakingas už juridinio asmens veiklos kontrolę ir buhalterinės apskaitos organizavimą, taip pat šiuo laikotarpiu atlikdamas bendrovės kasininko pareigas ir pagal Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2000 m. vasario 17 d. nutarimu Nr. 179 patvirtintų Kasos darbo organizavimo ir kasos operacijų atlikimo taisyklių 3 punktą privalėdamas pildyti grynųjų pinigų apskaitos pirminius dokumentus (kasos pajamų orderius), pažeisdamas Buhalterinės apskaitos įstatymo 4 straipsnį, kuriame nustatyta, kad ūkio subjektai apskaitą turi tvarkyti taip, kad apskaitos informacija būtų tinkama, objektyvi ir palyginama, pateikiama laiku, išsami ir naudinga vidaus ir išorės informacijos vartotojams, 6 straipsnio 2 dalį, kurioje nustatyta, kad į apskaitą privaloma įtraukti visas ūkines operacijas ir ūkinius įvykius, susijusius su turto, nuosavo kapitalo, įsipareigojimų dydžio arba struktūros pasikeitimu, 12 straipsnio dalį, kurioje nustatyta, kad visos ūkinės operacijos ir ūkiniai įvykiai turi būti pagrįsti apskaitos dokumentais, apskaitos dokumentai surašomi ūkinės operacijos ar ūkinio įvykio metu arba jiems pasibaigus ar įvykus, ir 4 dalį, kurioje nustatyta, kad apskaitos registruose ūkinių operacijų ir ūkinių įvykių duomenys užregistruojami ūkinės operacijos arba ūkinio įvykio dieną arba iškart po to, kai yra galimybė tai padaryti, laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d. neapskaitė atskirų grynųjų pinigų ūkinių operacijų: dalies iš bendrovės klientų grynaisiais pinigais gautų pajamų už suteiktas automobilių remonto paslaugas neapskaitė elektroniniame kasos aparate ar neįnešė į bendrovės kasą, neužpildydamas šioms sumoms kasos pajamų orderių, ir neteikė informacijos apie šias pajamas buhalterinę apskaitą tvarkiusiems darbuotojams. Už tiriamuoju laikotarpiu gautas ir neapskaitytas pajamas – ne mažiau kaip už 972 889 Lt (281 768,13 Eur) – D. Ž. pirko UAB „D“ veiklai vykdyti naudojamas automobilių detales ir kitas medžiagas, apmokėjo paslaugas, o buhalterinę apskaitą tvarkiusioms bei nusikalstamų D. Ž. ketinimų nežinojusioms E. M. (laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2009 m. rugpjūčio 11 d.), E. M. (laikotarpiu nuo 2009 m. rugpjūčio 12 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d.) nurodė, jog detalės ir medžiagos įsigytos ir paslaugos apmokėtos už D. Ž. ir S. C. asmenines lėšas, po to D. Ž. pats pasirašė šio laikotarpio avansinėse apyskaitose, taip patvirtindamas tikrovės neatitinkančius duomenis apie šių lėšų kilmę, dėl to šios neapskaitytos lėšos, iš viso 791 094 Lt (229 116,66 Eur), bendrovės buhalterinėje apskaitoje buvo atvaizduotos kaip bendrovės įsiskolinimas darbuotojams – t. y. D. Ž. 427 952,44 Lt (123 943,59 Eur) ir S. C. 363 141,55 Lt (105 173,06 Eur). Taip pat iš gautų ir neapskaitytų pajamų D. Ž., atstovaudamas UAB „D“, organizavo ir asmeniškai mokėjo papildomą buhalterinės apskaitos registruose neapskaitytą darbo užmokestį sau pačiam ir 23 darbuotojams, šios darbo užmokesčio dalies nefiksuojant darbo užmokesčio žiniaraščiuose, bendrai išmokėdamas ne mažiau kaip 181 795 Lt (52 651,47 Eur) grynųjų pinigų, šių operacijų neapskaitė apskaitoje kaip išlaidų iš bendrovės lėšų, dėl šių D. Ž. veiksmų UAB „D“ buhalterinės apskaitos registruose (elektroninio kasos aparato žurnale, kasos juostoje, kasos knygoje, didžiojoje knygoje, darbo užmokesčio žiniaraštyje ir kt.) buvo užfiksuoti žinomai neteisingi duomenys apie bendrovės gaunamas pajamas, patiriamas išlaidas, realiai darbuotojams išmokamą darbo užmokestį, todėl buvo iškreipti tikrieji duomenys apie turtą, pajamas, įsipareigojimų dydį ir struktūrą, taip juridinis asmuo UAB „D“, atstovaujamas direktoriaus D. Ž., apgaulingai tvarkė teisės aktų reikalaujamą apskaitą, dėl to negalima iš dalies nustatyti UAB „D“ turto, nuosavo kapitalo ir įsipareigojimų dydžio laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 13 d.

II. Kasacinio skundo teisiniai argumentai

Kasaciniu skundu civilinė ieškovė Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos prašo panaikinti apeliacinės instancijos teismo nutartį ir perduoti bylą iš naujo nagrinėti apeliacine tvarka. Kasatorė skunde nurodo:

5.1. Pirmosios instancijos teismo nuosprendis yra nepagrįstas ir nemotyvuotas, priimtas paviršutiniškai ir atsainiai išnagrinėjus baudžiamosios bylos medžiagą, apeliacinės instancijos teismo nutartis yra lakoniška, nemotyvuota ir nepagrįsta, priimta atmestinai išnagrinėjus civilinės ieškovės apeliacinį skundą. Apeliacinės instancijos teismas padarė esminius Lietuvos Respublikos baudžiamojo proceso kodekso (toliau – ir BPK) 115 straipsnio 1 dalies pažeidimus, kurie sukliudė teismui išsamiai išnagrinėti bylą ir priimti teisingą sprendimą.

5.2. Pagal baudžiamojo proceso įstatymą civilinis ieškinys nagrinėjamas kartu su baudžiamąja byla, kai yra trys sąlygos: 1) fiziniam ar juridiniam asmeniui padaryta žala; 2) kaltinamojo veika turi nusikaltimo ar baudžiamojo nusižengimo požymių; 3) tarp kaltininko veikos ir padarytos žalos yra priežastinis ryšys. Nurodytos aplinkybės šioje byloje nustatytos. D. Ž., atstovaudamas bendrovei, atliko neteisėtus veiksmus, turinčius nusikalstamų veikų požymių, ir šiais veiksmais buvo padaryta žala – į valstybės biudžetą nebuvo sumokėta 54 251,62 Eur pridėtinės vertės mokesčio, 15 140,17 Eur gyventojų pajamų mokesčio, 112,66 Eur įmokų į Garantinį fondą, 3741,89 Eur nekilnojamojo turto mokesčio ir 546,51 Eur pelno mokesčio. Nuteistųjų (bendrovės ir bendrovei atstovavusio D. Ž.) veiksmai nulėmė dalies įplaukų nepatekimą į valstybės biudžetą ir tai buvo žalos atsiradimo valstybės finansų sistemai tiesioginė priežastis, tarp neteisėtų veiksmų ir atsiradusių padarinių egzistuoja tiesioginis priežastinis ryšys. Pagal Buhalterinės apskaitos įstatymo 21 straipsnį už įmonės apskaitos organizavimą ir apskaitos dokumentų išsaugojimą atsako ūkio subjekto vadovas. Šiuo atveju tai buvo nuteistasis D. Ž., todėl jis solidariai su bendrove privalo atlyginti savo neteisėtais veiksmais valstybei padarytą žalą. Dėl to VMI baudžiamojoje byloje pareiškė 73 792,85 Eur civilinį ieškinį, tačiau pirmosios instancijos teismas nepagrįstai nusprendė civilinį ieškinį palikti nenagrinėtą, motyvuodamas tuo, kad, apgaulingai tvarkant buhalterinę apskaitą ir teikiant valstybės įgaliotoms institucijoms neteisingus duomenis apie gautas pajamas ir mokėtinus mokesčius, tiesioginiai turtiniai padariniai valstybei nekyla, UAB „D“ nėra bankrutuojanti ir nėra duomenų apie kliūtis išsireikalauti mokesčius mokesčių įstatymų nustatyta tvarka. Apeliacinės instancijos teismas pritarė tokiai pirmosios instancijos teismo išvadai, lakoniškai nurodydamas, kad toks sprendimas priimtas remiantis suformuota Lietuvos Aukščiausiojo Teismo praktika, t. y. kasacine nutartimi baudžiamojoje byloje Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/MkstMzA4LTY5Ny8yMDE2" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, '2K-308-697/2016')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="2K-308-697/2016">2K-308-697/2016</a>. Tačiau iki šios nutarties priėmimo buvo susiformavusi priešinga teismų praktika, todėl civilinė ieškovė, kaip apeliantė, vadovaudamasi teisinės valstybės principu, teisėtai ir pagrįstai tikėjosi teisingo bei motyvuoto apeliacinės instancijos teismo sprendimo, tenkinant jos civilinį ieškinį. Juk bendrosios kompetencijos teismai turi formuoti vienodą praktiką (analogiškos bylos turi būti sprendžiamos taip pat), teismų jurisprudencija turi būti prognozuojama, o praktika atitinkamų kategorijų bylose turi būti koreguojama tik tada, kai tai yra neišvengiamai, objektyviai būtina (Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 2006 m. kovo 28 d. nutarimas).

5.3. Teismų praktikoje (kasacinės nutartys baudžiamosiose bylose Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/MkstMTEvMjAwOA==" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, '2K-11/2008')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="2K-11/2008">2K-11/2008</a>, 2K-426/2013, 2K-7-234-94212015) apgaulingo ar aplaidaus buhalterinės apskaitos tvarkymo bylose yra išaiškinta, kad realią asmens veiklą, jo ūkinę, komercinę, finansinę būklę, nuosavą kapitalą, įsipareigojimų dydį ir struktūrą turi būti įmanoma nustatyti analizuojant to asmens (ūkio subjekto) buhalterinės apskaitos dokumentus. Jei to padaryti tokiu būdu, o ne atliekant tokius veiksmus kaip priešpriešiniai patikrinimai ar ikiteisminis tyrimas negalima, BK 222 straipsnio prasme tai reiškia nusikalstamų padarinių buvimą, t. y. negalimumą nustatyti realią asmens veiklą, jo ūkinę, komercinę, finansinę būklę, nuosavą kapitalą, įsipareigojimų dydį ir struktūrą. Apgaulingo buhalterinės apskaitos tvarkymo padariniai nustatomi kompetentingų įstaigų specialisto išvada, patikrinimo, revizijos aktais, audito ataskaita arba ekspertizės aktu (kasacinės nutartys baudžiamosiose bylose Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/MkstMjMzLzIwMTQ=" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, '2K-233/2014')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="2K-233/2014">2K-233/2014</a>, 2K-7-176-303/2015). Taigi apgaulingu apskaitos tvarkymu, pažeidžiant teisės aktų reikalaujamą buhalterinę apskaitą, padaroma žala valstybės biudžetui, nes apgaulingu buhalterinės apskaitos tvarkymu iškreipiami mokestiniai teisiniai santykiai, valstybės įgaliotos institucijos netenka galimybės nustatyti realią asmens veiklą, jo ūkinę, komercinę, finansinę būklę, nuosavą kapitalą, įsipareigojimų dydį ir struktūrą, tokiais veiksmais nuo valstybės paslepiami mokesčiai ir valstybės biudžetas netenka dalies įplaukų.

5.4. Nors BK 220 straipsnio 1 dalyje nurodytos nusikalstamos veikos sudėtis yra formali (nusikalstama veika laikoma baigta, kai kaltininkas įrašo žinomai neteisingus duomenis apie pajamas, pelną, turtą ar jų naudojimą į deklaraciją arba nustatyta tvarka patvirtintą ataskaitą ar kitą dokumentą ir pateikia juos valstybės įgaliotai institucijai), neteisingų duomenų pateikimas tiesiogiai lemia prievolės mokėti mokestį nebuvimą arba prievolę sumokėti mažesnį, nei priklauso, mokestį. Būtinas šios nusikalstamos veikos požymis yra tikslas išvengti mokesčių – asmuo suvokia, kad jis į deklaraciją, ataskaitą ar kitą dokumentą įrašė žinomai neteisingus duomenis apie pajamas, turtą, pelną ar jų panaudojimą ir pateikė tokį dokumentą valstybės įgaliotai institucijai, siekdamas išvengti mokesčių, ir to nori, t. y. veika padaroma tiesiogine tyčia. Lietuvos Aukščiausiasis Teismas (kasacinė nutartis baudžiamojoje byloje Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/MkstMTc5LzIwMTQ=" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, '2K-179/2014')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="2K-179/2014">2K-179/2014</a>) yra suformavęs aiškią poziciją dėl BK 220 straipsnio aiškinimo ir taikymo, t. y. kad nedeklaravus pajamų tuo metu, kai jos buvo gautos, ir taip faktiškai pašalinant galimybes jas teisėtai deklaruoti kitu laiku, taip pat atsižvelgiant į tai, kad mokesčiai už šias pajamas ilgą laiką po jų gavimo nesumokėti, yra pagrindas laikyti, kad pateikiant neteisingas deklaracijas buvo siekiama šių mokesčių nemokėti apskritai.

5.5. Nagrinėjamoje byloje specialisto išvada, D. Ž. parodymai bei kiti bylos įrodymai patvirtina, kad bendrovės vadovas D. Ž., būdamas atsakingas už juridinio asmens veiklos kontrolę, bendrovės buhalterinės apskaitos organizavimą, finansinių ataskaitų parengimą ir pateikimą, netinkamai organizavo bendrovės buhalterinę apskaitą, sąmoningai neapskaitė atskirų ūkinių operacijų – dalies gautų pajamų grynaisiais pinigais, o už gautas ir neapskaitytas pajamas pirko bendrovės veiklai vykdyti naudojamas medžiagas, taip pat organizavo ir vykdė buhalterinės apskaitos registruose neapskaityto darbo užmokesčio išmokėjimą darbuotojams taip, kad nebūtų galima nustatyti vadovaujamos bendrovės veiklos, turto, nuosavo kapitalo, įsipareigojimų dydžio ir struktūros laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 30 d., t. y. padarė BK 222 straipsnio 1 dalyje nurodytą veiką. Be to, jis padarė ir BK 220 straipsnio 1 dalyje nurodytą veiką, t. y. žinodamas, kad bendrovės finansinės veiklos deklaracijose ir ataskaitose už laikotarpį nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 30 d. įrašyti tikrovės neatitinkantys duomenys apie bendrovės gautas realias pajamas, išlaidas ir pelną, kad į deklaracijas ir ataskaitas neįtraukta turtinė prievolė mokėtinų valstybei privalomų mokesčių ir įmokų nuo gautų ir neapskaitytų bendrovės pajamų ir nuo buhalterinėje apskaitoje neapskaityto neoficialaus papildomo darbuotojų darbo užmokesčio, siekdamas išvengti mokesčių, organizavo atitinkamų deklaracijų ir ataskaitų pateikimą valstybės įgaliotoms institucijoms. Nuteistasis D. Ž. žinojo, kad pateikiamos bendrovės mokesčių deklaracijos neatitinka bendrovės tikrosios finansinės ir ūkinės būklės. Nagrinėjamu atveju konstatuotinas ir kitas bendrovės apgaulingos apskaitos tikslas – sudaryti žinomai neteisingas valstybės įgaliotoms institucijoms teikiamas mokesčių deklaracijas ir taip išvengti mokėti privalomus mokesčius valstybei. Tyčinis neteisingų duomenų pateikimas valstybės įgaliotai institucijai patvirtina, kad šie veiksmai buvo atlikti siekiant išvengti mokesčių. Todėl pripažinus, kad D. Ž. ir bendrovė tiesiogine tyčia padarė BK 220 straipsnio 1 dalyje nurodytą nusikalstamą veiką, valstybei padaryta žala, pasireiškusi nesumokėtais mokesčiais, turėtų būti preziumuojama. Nagrinėjamos bylos duomenimis, 73 792,85 Eur turtinė žala valstybės biudžetui buvo padaryta ne tik nuteistiesiems pateikiant neteisingus duomenis apie pajamas, pelną ar turtą, bet ir apgaulingai tvarkant buhalterinę apskaitą, nes darant abi nusikalstamas veikas buvo slepiami mokesčiai, valstybės biudžetas neteko dalies įplaukų. Taigi žala buvo padaryta negautų pajamų forma ir tarp nuteistųjų neteisėtų veiksmų bei padarytos žalos nustatytas tiesioginis priežastinis ryšys.

5.6. Teismų praktikos nusikalstamų veikų finansų sistemai baudžiamosiose bylose apibendrinimo apžvalgoje konstatuota, kad BK 219, 220, 221, 222 ir 223 straipsniuose numatytomis nusikalstamomis veikomis paprastai turtinė žala valstybei padaroma nesumokėjus mokesčių. Lietuvos Aukščiausiasis Teismas konstatavo, kad baudžiamosiose bylose, kuriose kaltininkas yra mokesčių administravimo teisinio santykio subjektas, t. y. mokesčių mokėtojas, ir turtinė žala valstybei buvo padaryta BK 219, 220, 221, 222 ir 223 straipsniuose nurodytomis nusikalstamomis veikomis nesumokėjus mokesčių, tokios žalos atlyginimas išsprendžiamas ne ginčo tvarka, vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymu. Tais atvejais, kai tokia žala negali būti išieškoma Mokesčių administravimo įstatymo nustatyta tvarka, valstybei atstovaujanti institucija turi teisę baudžiamojoje byloje pareikšti civilinį ieškinį.

5.7. Pirmosios instancijos teismas konstatavo, kad šioje byloje UAB „D“ mokesčiai gali būti išreikalauti mokestinių įstatymų nustatyta tvarka. Tačiau, remiantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnio 1 dalimi, mokesčių mokėtojas ar mokesčių administratorius mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti gali ne daugiau kaip už einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kada pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos. Už ilgesnį laikotarpį, nei nustatyta šio įstatymo 68 straipsnio 1 dalyje, mokesčių administratorius gali apskaičiuoti (perskaičiuoti) mokestį (mokesčius) tik tuo atveju, kai baudžiamojoje byloje reikia nustatyti valstybei padarytą žalą ir nėra pasibaigę BK nustatyti apkaltinamojo nuosprendžio priėmimo senaties terminai (68 straipsnio 3 dalis). Byloje nėra duomenų, kad bendrovės atžvilgiu būtų atlikti Mokesčių administravimo įstatymo nustatyti kontrolės veiksmai, kurių metu bendrovei būtų apskaičiuoti (perskaičiuoti) mokesčiai už laikotarpį nuo 2006 iki 2013 m. Taip pat bendrovė nėra patikslinusi atitinkamų mokesčių deklaracijų už šį laikotarpį. Taigi, remiantis pirmiau nurodyta Mokesčių administravimo įstatymo nuostata, pasibaigus baudžiamajam procesui ir įsiteisėjus skundžiamam teismo nuosprendžiui, mokesčių administratoriaus inicijuoto mokestinio patikrinimo metu galėtų būti apskaičiuoti (perskaičiuoti) mokesčiai už laikotarpį nuo 2012 m. sausio 1 d. iki 2013 m. lapkričio 30 d., o ikiteisminis tyrimas šioje byloje apėmė laikotarpį nuo 2006 m. sausio 1 d. Esant Mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnyje nustatytam mokesčio (mokesčių) apskaičiavimo (perskaičiavimo) laikotarpio apribojimui bei nepatenkinus šioje byloje Vilniaus apskrities VMI civilinio ieškinio, apribojamos mokesčių administratoriaus galimybės išieškoti nusikalstamais veiksmais valstybės biudžetui padarytą žalą negautų mokestinių pajamų forma. Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnyje įtvirtintą nuostatą, žala, padaryta valstybės biudžetui nuteistųjų D. Ž. ir jo vadovaujamos bendrovės veiksmais, negalėjo ir negali būti išieškoma Mokesčių administravimo įstatymo nustatyta tvarka. Vilniaus apskrities VMI civilinis ieškinys yra baudžiamųjų teisinių santykių dalis, o civilinio ieškinio išsprendimo klausimas yra tiesiogiai susijęs su BK 220 straipsnio 1 dalyje ir 222 straipsnio 1 dalyje nurodytų nusikalstamų veikų konstatavimu šioje baudžiamojoje byloje. Nuteistųjų kaltės klausimo išsprendimas, paliekant nenagrinėtą nuteistųjų nusikalstamais veiksmais valstybei atsiradusių turtinių nuostolių klausimą, prieštarauja teisingumo principui, nes tokiu baudžiamuoju procesu nepasiekiama pusiausvyra.

5.8. Pagal Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo formuojamą praktiką, tokiais atvejais, kai dėl mokestinių teisinių santykių srityje padarytų nusikalstamų veikų yra pradedamos procedūros, numatytos BPK (ikiteisminis tyrimas ir teisminis nagrinėjimas), mokesčių administratorius jam pavestą funkciją – išieškoti biudžetui padarytą žalą, visų pirma turėtų įgyvendinti būtent šių procedūrų metu, tai atitiktų proceso koncentruotumo bei ekonomiškumo principus. Nes būtent baudžiamojoje byloje yra surenkami pirminiai ir tiesioginiai įrodymai, jų pagrindu padaromos išvados dėl mokestinius teisinius santykius reglamentuojančių teisės normų pažeidimo, šių pažeidimų pobūdžio bei apimties. Be to, atsiranda teisinės prielaidos padarytą žalą biudžetui išieškoti ne tik iš mokesčių mokėtojo (juridinio asmens), kaip jis suprantamas pagal Mokesčių administravimo įstatymo nuostatas, bet ir iš kitų fizinių asmenų, savo veiksmais prisidėjusių (solidariai) prie žalos biudžetui padarymo (nutartis administracinėje byloje Nr. A438-1221/2014). Mokesčių administratorius, vadovaudamasis nurodyta teismų praktika, nepradeda kontrolės veiksmų juridinio ar fizinio asmens (asmenų) atžvilgiu, kada dėl jų pradedamas ikiteisminis tyrimas.

5.9. Kaip nurodė apeliacinės instancijos teismas, iš tikrųjų, išsiieškant turtinę žalą mokestinių įstatymų nustatyta tvarka, nei D. Ž., nei bendrovė negalės būti antrą kartą teisiami ir non bis in idem principas nebus pažeistas, tačiau, apskaičiuojant bendrovei mokesčius, sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo bendrovei bus priskaičiuoti delspinigiai ir paskirta bauda už mokesčių administratoriaus nustatytus nedeklaruotus ir nesumokėtus deklaruojamus mokėtinus mokesčius. Tiek Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (nutartis administracinėje byloje Nr. A143-2619/2011), tiek Lietuvos Aukščiausiojo Teismo (kasacinė nutartis baudžiamojoje byloje Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/MkstMTcwLzIwMTI=" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, '2K-170/2012')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="2K-170/2012">2K-170/2012</a>) praktikoje pripažįstama, kad mokesčių teisės pažeidimai, už kuriuos skiriamos mokestinės baudos, laikytini „baudžiamaisiais“ Žmogaus teisių ir pagrindinių laisvių apsaugos konvencijos prasme. Atsižvelgiant į tai, kad baudžiamojoje byloje bendrovei už nusikalstamas veikas yra paskirta bauda, mokestinio patikrinimo metu pagal Mokesčių administravimo įstatymo nuostatas už mokesčių teisės pažeidimus paskyrus jai baudą, būtų pažeistas dvigubo baudimo draudimo principas.

III. Kasacinės instancijos teismo argumentai ir išvados

Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos kasacinis skundas tenkintinas.

Nagrinėjamoje byloje civilinė ieškovė VMI pateikė civilinį ieškinį, kuriuo prašo priimant apkaltinamąjį nuosprendį priteisti solidariai iš atsakovų – UAB „D“ ir šios bendrovės direktoriaus D. Ž. – valstybės naudai 54 251,62 Eur PVM, 15 140,17 Eur GPM, 112,66 Eur įmokų į Garantinį fondą, 3741,89 Eur turto mokesčio ir 546,51 Eur pelno mokesčio. VMI teigimu, žala valstybei padaryta dėl nusikalstamų veikų, nurodytų BK 220 straipsnio 1 dalyje, 222 straipsnio 1 dalyje, – neteisingų duomenų apie pajamas, pelną ar turtą pateikimo ir apgaulingo apskaitos tvarkymo – padarymo.

Kasaciniame skunde kasatorė prašo panaikinti apeliacinės instancijos teismo nutartį ir perduoti bylos dalį dėl VMI civilinio ieškinio iš naujo nagrinėti apeliacine tvarka. Kasatorės teigimu, apeliacinės instancijos teismas padarė esminį BPK 115 straipsnio 1 dalies pažeidimą, kuris sukliudė teismui išsamiai išnagrinėti bylą ir priimti teisingą sprendimą. Kasaciniame skunde nurodoma, jog šioje byloje yra nustatytos visos pareikšto civilinio ieškinio sąlygos, kad civilinis ieškinys būtų išnagrinėtas kartu su baudžiamąja byla. Taigi šio kasacinio skundo objektas yra tik civilinio ieškinio išsprendimo klausimas.

Išplėstinės teisėjų kolegijos vertinimu, nagrinėjamoje byloje turi būti pasisakoma teisės klausimais dėl mokestinės prievolės ir civilinės atsakomybės institutų atskyrimo, galimybės spręsti reikalavimą priteisti įvykdyti mokestinę prievolę baudžiamajame procese, taip pat dėl juridinio asmens vadovo ir kitų darbuotojų civilinės atsakomybės dėl nesumokėtų mokesčių valstybei.

Dėl mokestinės prievolės ir civilinės atsakomybės institutų atskyrimo

Mokestinė prievolė – mokesčio įstatymo pagrindu atsirandanti mokesčių mokėtojo pareiga teisingai apskaičiuoti mokestį, laiku sumokėti mokestį bei su juo susijusias sumas į biudžetą ir vykdyti pareigas, susijusias su mokesčių apskaičiavimu ir sumokėjimu (Mokesčių administravimo įstatymo 2 straipsnio 20 dalis). Mokestis – mokesčio įstatyme mokesčių mokėtojui nustatyta piniginė prievolė valstybei (Mokesčių administravimo įstatymo 2 straipsnio 25 dalis).

Mokesčių teisės aktų sistemą sudaro mokesčių įstatymai ir šių įstatymų pagrindu priimti įstatymų lydimieji teisės aktai (Mokesčių administravimo įstatymo 3 straipsnis).

Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 66 straipsnio 1 dalį, vadovaudamasis mokesčių teisės aktais, priklausantį mokėti mokestį apskaičiuoja pats mokesčių mokėtojas, išskyrus atitinkamuose mokesčių teisės aktuose numatytas išimtis. Pastebėjęs, kad mokestis buvo apskaičiuotas neteisingai, mokesčių mokėtojas jį perskaičiuoja. Pagal to paties straipsnio 2 dalį tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas teisės aktų nustatyta tvarka neapskaičiavo mokesčio arba neteisingai apskaičiavęs jo neperskaičiavo, mokesčių mokėtojui priklausantį mokėti mokestį apskaičiuoja mokesčių administratorius, remdamasis mokesčių mokėtojo pateiktomis mokesčių deklaracijomis, apskaitos bei kitais dokumentais arba kitais šiame skyriuje numatytais specialiais mokesčių apskaičiavimo būdais.

Vienas kertinių Mokesčių administravimo įstatyme nustatytų apmokestinimo teisinio reglamentavimo ir taikymo principų yra turinio viršenybės prieš formą principas, kuris reiškia, kad mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Šis principas, be kita ko, nulemia ir tai, kad mokestis gali būti apskaičiuojamas ne tik įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka, bet ir pagal specialų Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnyje nustatytą būdą – pagal mokesčių administratoriaus atliktą įvertinimą.

Tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus (Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalis). Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą detalią tvarką nustato Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintos Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklės.

Mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnyje yra nustatytas mokesčio apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties terminas. Šio straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad jeigu kitaip nenustatyta šiame straipsnyje ar atitinkamo mokesčio įstatyme, mokesčių mokėtojas ar mokesčių administratorius mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti gali ne daugiau kaip už einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kuriais pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos. To paties straipsnio 4 dalyje nustatyta, kad apskaičiuoti ar perskaičiuoti mokestį už ilgesnį negu 1 dalyje numatytą terminą galima tik tuo atveju, jei baudžiamojoje byloje būtina nustatyti padarytą žalą valstybei ir nėra pasibaigę BK numatyti apkaltinamojo nuosprendžio priėmimo senaties terminai.

Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 93 straipsnio 1 dalį mokestinė prievolė pasibaigia, kai: 1) įvykdoma mokestinė prievolė; 2) mokesčių administratorius priverstinai išieško mokesčių mokėtojo mokestinę nepriemoką; 3) įstatymų nustatytais atvejais mokesčių administratorius ir mokesčių mokėtojas susitaria; 4) įstatymų nustatytais atvejais mokesčių mokėtojas atleidžiamas nuo mokestinės prievolės vykdymo; 5) skolininkas ir kreditorius sutampa; 6) juridinis asmuo likviduotas, išskyrus įstatymų nustatytus atvejus, kai prievolę turi įvykdyti kiti asmenys; 7) fizinis asmuo mirė ir nėra galimybės padengti mokestinės nepriemokos iš mirusio asmens palikimo; 8) suėjo mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo senaties terminas.

Fiskalinio neutralumo principas paprastai neleidžia daryti takoskyros tarp teisėtų ir neteisėtų sandorių bei teisėtų (teisėtai įsigytų ar sukurtų) ir neteisėtų (neteisėtai įsigytų ar sukurtų) prekių (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. gegužės 28 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/QS00MDMtMjM4LTA3" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, 'A-403-238-07')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="A-403-238-07">A-403-238-07</a>). Atsižvelgiant į turinio viršenybės prieš formą principą, mokestinė prievolė nėra grindžiama vien tik apskaitos dokumentais, ji gali būti apskaičiuota ir tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus. Todėl mokestinė prievolė nepasibaigia, kai mokesčių mokėtojas netinkamai vykdo pareigą apskaičiuoti mokestį ar nesaugo apskaitos ar kitų dokumentų, ar netinkamai apskaito mokestinę prievolę ar kitais atvejais, taip pat kai atlieka neteisėtą veiką, kuri yra pagrindas taikyti administracinę ar baudžiamąją atsakomybę. Tokio mokestinės prievolės pabaigos pagrindo nenumato ir Mokesčių administravimo įstatymo 93 straipsnis. Netinkamas mokesčių mokėtojo pareigų vykdymas suponuoja tik galimybę mokesčių administratoriui taikyti kitokį mokestinės prievolės apskaičiavimo būdą.

Civilinė atsakomybė – tai turtinė prievolė, kurios viena šalis turi teisę reikalauti atlyginti nuostolius (žalą) ar sumokėti netesybas (baudą, delspinigius), o kita šalis privalo atlyginti padarytus nuostolius (žalą) ar sumokėti netesybas (baudą, delspinigius) (Civilinio kodekso 6.245 straipsnio 1 dalis). Taigi šios turtinės prievolės turinys yra specifinis ir ši prievolė atsiranda esant specifiniams pagrindams – civilinės teisės pažeidimui.

Teisės doktrinoje pripažįstama, kad civilinė atsakomybė yra vienas iš pažeistos teisės gynybos būdų, kuriam visada būdingas turtinis pobūdis, t. y. jos taikymas sukelia skolininkui neigiamų turtinių padarinių – taikant civilinę atsakomybę jo turtas atitinkamai sumažėja, o kreditorius gauna atitinkamą turtinį ekvivalentą. Būtent šis požymis skiria civilinę atsakomybę nuo kitų pažeistos teisės gynybos būdų, nelaikomų civiline atsakomybe, pavyzdžiui, nuo įpareigojimo įvykdyti prievolę natūra, teisių pripažinimo, draudimo atlikti tam tikrus veiksmus ir pan. (Lietuvos Respublikos civilinio kodekso komentaras. Šeštoji knyga. Prievolių teisė. Vilnius: Justitia, 2006, p. 334).

Išplėstinės teisėjų kolegijos vertinimu, pareiga vykdyti mokestinę prievolę (pareiga mokėti mokestį) savo esme reiškia pareigą įvykdyti prievolę natūra, o ne žalos atlyginimo prievolę, todėl ji negali būti sutapatinama su civilinės atsakomybės prievole. Mokestinė prievolė ir civilinės atsakomybės prievolė skiriasi savo esme, jų tikslais, atsiradimo pagrindais, taikymo sąlygomis, ieškinio senaties terminais ir pan., tai atitinkamai gali nulemti ir prievolės dydį. Skirtingai nei civilinės atsakomybės prievolė, mokestinė prievolė negalėtų būti mažinama atsižvelgiant į nukentėjusio asmens (t. y. šiuo atveju valstybės) kaltę ar į žalą padariusio asmens turtinę padėtį (CK 6.282 straipsnis).

Tais atvejais, kai mokestis gali būti apskaičiuotas mokesčių teisės aktų nustatyta tvarka, pavyzdžiui, nepraėję mokesčio apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties terminai, ir nėra nustatyta mokestinės prievolės pabaigos pagrindų, valstybės institucija, administruojanti mokestį, privalo apskaičiuoti tokį mokestį ir reikalauti jį sumokėti mokesčių teisės aktų nustatyta tvarka. Kadangi pareiga vykdyti mokestinę prievolę nėra laikoma civiline atsakomybe, kartu su reikalavimu vykdyti mokestinę prievolę gali būti taikoma ir civilinė atsakomybė, pavyzdžiui, reikalavimas priteisti delspinigius, kurių skaičiavimo tvarka ir dydis apibrėžtas Mokesčių administravimo įstatymo 95–100 straipsniuose. Delspinigių, mokėtinų pagal Mokesčių administravimo įstatymą, mokestinės prievolės įvykdymą užtikrinančią ir minimalius nuostolius kompensuojančią funkcijas pripažįsta ir administraciniai teismai (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 18 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-143-2619-11).

Nagrinėjamoje byloje civilinė ieškovė VMI savo reikalavimą dėl valstybei nesumokėtų mokesčių priteisimo kaip žalos atlyginimo grindžia Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2014 m. lapkričio 21 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A438-1221/2014. Tačiau išplėstinė teisėjų kolegija atkreipia dėmesį į tai, kad nurodytoje byloje buvo sprendžiamas klausimas dėl galimybės išieškoti tuos pačius mokesčius ir kaip mokestinę prievolę, ir kaip nuostolių atlyginimą baudžiamojoje byloje. Išplėstinės teisėjų kolegijos nuomone, būtent netinkamas mokestinės prievolės ir žalos atlyginimo prievolės atribojimas ir lemia problemą, kai mokesčio administratorius tuos pačius mokesčius siekia išsiieškoti du kartus. Tinkamas mokestinės prievolės ir žalos atlyginimo prievolės atribojimas ir tinkamų procedūrų atlikimas atitinkamai pagal Mokesčių administravimo įstatymą ar BPK galėtų lemti efektyvesnį ir operatyvesnį mokesčio išieškojimą, tam tikrais atvejais nesumokėtą mokestį išieškant nelaukiant baudžiamosios bylos pabaigos rezultato. Be to, išplėstinės teisėjų kolegijos vertinimu, atitinkamų Mokesčių administravimo įstatyme nustatytų mokesčio administravimo procedūrų atlikimas, įvertinus Mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnyje nustatytus mokesčio apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties terminus, gali būti aktualus ypač tuo atveju, kai ikiteisminis tyrimas baudžiamojoje byloje nutraukiamas arba asmuo išteisinamas ir pan.

Kasacinės instancijos teismas yra išaiškinęs, kad neįvykdyta mokestinė prievolė galėtų būti vertinama kaip žala civilinės atsakomybės požiūriu, jeigu būtų nustatyta, kad ją lėmė nusikalstami veiksmai ir dėl to nėra galimybės įvykdyti mokestinę prievolę mokesčio įstatymo nustatyta tvarka ir pagrindais (kasacinės nutartys baudžiamosiose bylose Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/MkstNy0zMDQtOTc2LzIwMTY=" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, '2K-7-304-976/2016')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="2K-7-304-976/2016">2K-7-304-976/2016</a>, <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/MkstNy02OC0yMjIvMjAxOA==" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, '2K-7-68-222/2018')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="2K-7-68-222/2018">2K-7-68-222/2018</a>). Tokia situacija gali susiklostyti, kai mokesčių administratorius negalės apskaičiuoti ar perskaičiuoti mokesčių nepažeisdamas Mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnyje nustatytų mokesčio apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties terminų dėl neteisėtų mokesčių mokėtojo veiksmų konstatavimo ir nesumokėtų mokesčių apskaičiavimo tiesioginio priklausymo nuo baudžiamosios bylos baigties ir joje teismo konstatuotų faktų, dėl nusikalstamos veikos trukmės, jos tęstinio pobūdžio. Galimybės užtikrinti mokestinės prievolės įvykdymą Mokesčių administravimo įstatymo nustatyta tvarka ir pagrindais nebuvimą gali lemti ir kitos objektyvios priežastys.

Taigi tais atvejais, kai reikalavimas įvykdyti mokestinę prievolę nėra teisiškai įmanomas, taikytinas civilinės atsakomybės institutas, t. y. valstybės reikalavimas dėl nesumokėtų mokesčių valstybei kiltų iš žalos atlyginimo teisinių santykių, jei juridinis asmuo apkaltinamuoju nuosprendžiu pripažintas kaltu dėl nusikaltimo valstybės finansams padarymo (BK 219, 220, 221, 222, 223 straipsniai). Tokiu atveju juridinio asmens civilinė atsakomybė taikoma pagal civilinės teisės deliktinę atsakomybę reglamentuojančias taisykles. Deliktinė juridinio asmens atsakomybė kyla tik nustačius visas civilinės atsakomybės sąlygas – neteisėtus veiksmus, pasireiškiančius nusikalstama veika, priežastinį ryšį tarp neteisėtų veiksmų ir atsiradusios žalos, žalą ir asmens kaltę. Juridinio asmens civilinės atsakomybės sąlygas turi įrodyti mokesčius administruojanti institucija.

Išplėstinė teisėjų kolegija sprendžia, kad skundžiamuose teismų sprendimuose nurodytas argumentas, jog BK 220, 222 straipsniai nenumato neigiamų padarinių (žalos) valstybės biudžetui požymio, todėl negali būti sprendžiamas ir žalos valstybei (nesumokėtų mokesčių) atlyginimo klausimas baudžiamojoje byloje, teisiškai nepagrįstas. Nusikalstamos veikos sudėties rūšis (materiali ar formali) nėra kriterijus, lemiantis galimybę reikšti ir nagrinėti civilinį ieškinį (kasacinė nutartis baudžiamojoje byloje Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/MkstNy02OC0yMjIvMjAxOA==" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, '2K-7-68-222/2018')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="2K-7-68-222/2018">2K-7-68-222/2018</a>), nors ankstesnėje kasacinėje praktikoje, kuria kaip tik ir remiasi teismai šioje byloje, buvo pateiktas ir toks požiūris (kasacinė nutartis baudžiamojoje byloje Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/MkstMzA4LTY5Ny8yMDE2" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, '2K-308-697/2016')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="2K-308-697/2016">2K-308-697/2016</a>). BK specialiojoje dalyje yra ne vienas mokestinės prigimties straipsnis, kuris nors ir nenumato žalos valstybės biudžetui požymio, bet yra tiesiogiai susijęs su tikslu nuslėpti mokesčius, kaip antai kontrabanda (BK 199 straipsnio 1 dalis), muitinės apgaulė (BK 199¹ straipsnis), neteisėtas disponavimas akcizais apmokestinamomis prekėmis (BK 199² straipsnis) ir kt. Tai, kad formali nusikalstamos veikos sudėties rūšis neturėtų nulemti civilinio ieškinio nagrinėjimo baudžiamojoje byloje, matyti ir iš išplėstinės septynių teisėjų kolegijos nutarties, kurioje pripažinta, kad VMI civilinis ieškinys pagrįstai priteistas iš juridinio asmens, nuteisto pagal BK 200 straipsnį, kurio sudėtis, kaip minėta, nenumato žalos valstybės biudžetui požymio (kasacinė nutartis baudžiamojoje byloje Nr. 2K-7-30-788/2017).

Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 2 straipsnio 17 dalį mokesčių mokėtojas apibrėžtas kaip asmuo, kuriam pagal mokesčio įstatymą yra nustatyta prievolė mokėti mokestį. Mokesčių mokėtoju pagal šį Įstatymą laikomas ir mokestį išskaičiuojantis asmuo, t. y. Mokesčių administravimo įstatymo nuostatos minėtam asmeniui taikomos taip pat, kaip ir mokesčių mokėtojui, išskyrus tiesiogiai numatytus specialius atvejus. Taigi reikalavimas vykdyti pareigą atlikti mokestinę prievolę gali būti reiškiamas tik mokesčių mokėtojui.

Civilinės atsakomybės subjektu dėl mokestinės prievolės neįvykdymo irgi yra juridinis asmuo, nes tik jam pagal Mokesčių administravimo įstatymo 2 straipsnio 17 dalį kyla pareiga mokėti mokesčius, tačiau esant atitinkamoms sąlygoms, kaip toliau nurodyta šioje nutartyje, civilinės atsakomybės subjektu dėl žalos, padarytos nusikaltimu valstybės finansams, gali būti ir baudžiamojon atsakomybėn patraukti fiziniai asmenys – juridinio asmens vadovas ar kitas darbuotojas.

Dėl juridinio asmens vadovo ar kitų darbuotojų civilinės atsakomybės dėl valstybei nesumokėtų mokesčių

Civilinė ieškovė VMI teigia, kad juridinio asmens – UAB „D“ – ir jo vadovo D. Ž. civilinės atsakomybės prievolė dėl valstybei nesumokėtų mokesčių yra solidari. Teisėjų kolegijos vertinimu, nėra teisinio pagrindo solidariajai UAB „D“ ir jos vadovo civilinei atsakomybei.

Lietuvos Aukščiausiojo Teismo praktikoje yra išaiškinta, kad, neįvykdytą mokestinę prievolę vertinant civilinės atsakomybės aspektu – kaip dėl negautų pajamų valstybės patirtą žalą, aktualios CK nuostatos dėl juridinio asmens – mokesčių mokėtojo teisinio savarankiškumo ir atsakomybės pagal prievoles jam priklausančiu turtu (CK 2.33, 2.50 straipsniai), iš kurių išplaukia išvada, kad už neįvykdytą savo prievolę visais atvejais pirmiausia atsako pats juridinis asmuo, o kitų asmenų atsakomybė yra subsidiari ir galima tik esant išskirtinėms situacijoms (kasacinė nutartis baudžiamojoje byloje Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/MkstNy0zMDQtOTc2LzIwMTY=" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, '2K-7-304-976/2016')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="2K-7-304-976/2016">2K-7-304-976/2016</a>).

Taip pat kasacinio teismo praktikoje išaiškinta, kad civilinio ieškovo baudžiamojoje byloje civilinio ieškinio pareiškimas juridinio asmens darbuotojui, kuris kartu yra ir juridinio asmens vadovas, už nusikaltimu padarytą žalą galimas esant šioms sąlygoms – darbuotojas, padaręs žalą nusikalstamais veiksmais, kurie yra konstatuoti Baudžiamojo proceso kodekso nustatyta tvarka, ir iki žalos atlyginimo išnykus subjektui (darbdaviui), privalančiam už jį atlyginti žalą, gali būti tiesioginės civilinės atsakomybės subjektas (tiesioginis skolininkas) pagal deliktinę prievolę (Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2015 m. spalio 26 d. nutartis civilinėje byloje Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/M0stNy0zMjgtMjQ4LzIwMTU=" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, '3K-7-328-248/2015')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="3K-7-328-248/2015">3K-7-328-248/2015</a>). Taip pat kasacinio teismo praktikoje pripažįstami dar du pagrindai, kada kreditorius gali tiesiogiai nukreipti savo reikalavimą į juridinio asmens vadovą, – pirma, kai žala padaryta individualiam kreditoriui konkrečiai į jį nukreiptais neteisėtais veiksmais (Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2014 m. rugsėjo 12 d. nutartis civilinėje byloje Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/M0stMy0zODkvMjAxNA==" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, '3K-3-389/2014')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="3K-3-389/2014">3K-3-389/2014</a>), arba Įmonių bankroto įstatymo 20 straipsnio 7 dalies pagrindu, kai vadovas yra kaltas dėl tyčinio bankroto ir aišku, kad su kreditoriais bendrovė nebeatsiskaitys (Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2017 m. balandžio 24 d. nutartis civilinėje byloje Nr. <a href="https://www.temidy.lt/lawyer/court-cases/ZTNLLTctMTE1LTkxNS8yMDE3" class="text-[#E97437] hover:text-[#E97437] transition-colors duration-200 case-link" @mouseenter="showCaseInfo($event, 'e3K-7-115-915/2017')" @mouseleave="hideCaseInfo()" data-case-number="e3K-7-115-915/2017">e3K-7-115-915/2017</a>). Visais minėtais atvejais juridinio asmens vadovas ir (arba) darbuotojas tiesiogiai kreditoriui atsako tik tada ir tik tokia apimtimi, kai kreditorius negali gauti savo reikalavimo patenkinimo iš juridinio asmens.

31. Išplėstinė teisėjų kolegija sprendžia, kad civilinio ieškovo civilinis ieškinys baudžiamojoje byloje galėtų būti pareiškiamas juridinio asmens vadovui ar kitam darbuotojui ir tais atvejais, kai mokestinės prievolės negalima išieškoti iš juridinio asmens dėl jo nemokumo, kuris suprantamas kaip nepajėgumas vykdyti turtinio pobūdžio prievolių, kurių mokėjimo terminai yra suėję. Teismas, kiekvienu konkrečiu atveju įvertinęs visas bylos aplinkybes, turėtų spręsti, ar juridinio asmens nemokumas yra toks, kad nėra galimybių arba jos labai menkos išieškoti žalą iš paties mokesčių mokėtojo – juridinio asmens. Tokiu atveju tam, kad baudžiamojoje byloje būtų patenkintas žalos atlyginimo reikalavimas iš juridinio asmens vadovo ar kito darbuotojo, kuris nėra mokesčių mokėtojas, turi būti nustatyta: vadovo ar kito darbuotojo nusikalstama veika, dėl kurios valstybė patyrė žalą nesumokėtų mokesčių forma; žala, kurią sudaro dėl vadovo ar kito darbuotojo nusikalstamų veiksmų nesumokėta ir iš paties juridinio asmens dėl jo nemokumo negalima išieškoti mokesčių suma; priežastinis ryšys tarp vadovo ar kito darbuotojo veiksmų ir žalos; vadovo ar kito darbuotojo kaltė. Juridinio asmens – mokesčių mokėtojo – vadovo ar kito darbuotojo civilinės atsakomybės sąlygas turi įrodyti mokesčius administruojanti institucija. Juridinio asmens vadovui ar kitam darbuotojui, pripažintam kaltu dėl nusikalstamos veikos padarymo, nekiltų civilinė atsakomybė, jei jis įrodytų, kad mokestinė prievolė nebūtų įvykdyta net ir tuo atveju, jei nebūtų padaryta nusikalstama veika.

32. Nustatydamas juridinio asmens vadovo ar kito darbuotojo civilinės atsakomybės sąlygas, teismas, be kita ko, turi išsiaiškinti, ar nėra galimybių mokesčių bei žalos išieškoti iš juridinio asmens – mokesčių mokėtojo.

33. Jei būtų nustatyta, kad baudžiamojoje byloje nėra galimybių nustatyti vieną iš fizinio asmens civilinės atsakomybės sąlygų, t. y. žalą, kurią sudaro dėl vadovo ar kito darbuotojo BPK nustatyta tvarka konstatuotų nusikalstamų veiksmų nesumokėta ir iš paties juridinio asmens dėl jo nemokumo negalima išieškoti mokesčių suma, yra pagrindas ieškinį juridinio asmens vadovui ar kitam darbuotojui palikti nenagrinėtą.

Dėl galimybės reikalauti įvykdyti mokestinę prievolę BPK nustatyta tvarka per civilinio ieškinio institutą

34. BPK X skyrius (BPK 109–118 straipsniai) reglamentuoja civilinio ieškinio baudžiamajame procese pareiškimo ir nagrinėjimo tvarką. Pagal BPK X skyriaus nustatytas taisykles reiškiamas žalos atlyginimo ieškinys.

35. Tiek kasatorė, teigdama, kad netinkamai buvo pritaikytos baudžiamojo proceso nuostatos, tiek teismai, spręsdami dėl civilinio ieškinio nagrinėjimo kartu su baudžiamąja byla, tai grindžia ir esama Lietuvos Aukščiausiojo Teismo praktika. Šiame kontekste pažymėtina, kad Lietuvos Aukščiausiojo Teismo praktikos raidai būdinga tai, jog ši praktika aiškinant byloje taikytinas įstatymų nuostatas formuojama ne „visa iš karto“, bet „byla po bylos“. Teismo praktikos formavimas yra ne vienkartinis aktas, bet laipsniškas ir nuoseklus procesas. Šis procesas nenutrūkstamas ir niekada nebūna visiškai baigtas, nes neišnyksta būtinybė formuoti tokią teismų praktiką, kuri sudarytų prielaidas priimti teisingą sprendimą byloje. Taigi, ir Lietuvos Aukščiausiajam Teismui nagrinėjant vis naujas bylas, ankstesniuose jo sprendimuose suformuluota praktika yra papildoma vis naujais fragmentais. Taip pat nagrinėjamos bylos kontekste pažymėtina, kad aiškinant ir taikant BPK nuostatas, numatančias civilinio ieškinio nagrinėjimą kartu su baudžiamąja byla, reikia atsižvelgti ir į baudžiamojo proceso paskirtį. Pagal BPK baudžiamojo proceso paskirtis yra ginant žmogaus ir piliečio teises bei laisves, visuomenės ir valstybės interesus greitai, išsamiai atskleisti nusikalstamas veikas ir tinkamai pritaikyti įstatymą, kad nusikalstamą veiką padaręs asmuo būtų teisingai nubaustas ir niekas nekaltas nebūtų nuteistas, be to, būtų užtikrinta veiksmingesnė visuomenės, valstybės ar kitų asmenų interesų apsauga.

36. Šioje nutartyje atskleisti mokestinės prievolės ir civilinės atsakomybės (prievolės atlyginti žalą) skirtumai. Išplėstinė teisėjų kolegija pažymi, kad civilinio ieškinio pareiškimas baudžiamajame procese paremtas nukentėjusio dėl nusikalstamos veikos asmens teisių gynimo operatyvumo idėja. Tokiu ieškiniu siekiama sudaryti galimybę kompensuoti jo dėl nusikalstamos veikos patirtus turtinio pobūdžio praradimus tame pačiame procese, kuriame sprendžiamas baudžiamosios atsakomybės klausimas, nereikalaujant iš šio asmens pradėti naujų savarankiškų teisinių procesų. Be to, baudžiamajame procese nustatytas nesumokėtų mokesčių dydis gali būti reikšmingas ir nusikalstamos veikos teisinei kvalifikacijai (pavyzdžiui, BK 219, 220 straipsniai). Dėl šios priežasties žala, kuri pagal BPK 109 straipsnį gali būti išieškoma baudžiamajame procese, yra suprantama plačiau, nei ji apibrėžiama CK 6.249 straipsnyje, nes apima ir kitus dėl nusikalstamos veikos atsiradusius turtinius praradimus.

37. Taigi nors mokestinės prievolės įvykdymas natūra stricto sensu (griežtai kalbant) negali būti kvalifikuojamas kaip civilinės atsakomybės taikymas, reikalavimas priteisti dėl nusikalstamos veikos nesumokėtus mokesčius gali būti įgyvendintas ir baudžiamajame procese, jei tenkinamos šios sąlygos: pirma, valstybės patirtų turtinių praradimų kompensavimas baudžiamajame procese būtų efektyvesnis ir operatyvesnis teisių gynimo būdas nei naujų mokesčių administravimo procedūrų pradėjimas, ypač tais atvejais, kai baudžiamajame procese renkami ir vertinami valstybės turtinius praradimus patvirtinantys įrodymai ir visa aktuali informacija apie mokesčių mokėtojo mokestinę nepriemoką lėmusius neteisėtus veiksmus sukoncentruota būtent baudžiamojoje byloje; antra, valstybės turtiniai praradimai kyla tiesiogiai iš nusikalstamos veikos ir potencialiai gali būti reikšmingi veikos teisiniam kvalifikavimui. Taigi civilinį ieškinį reiškianti mokesčius administruojanti institucija turi tinkamai pagrįsti būtinumą tokį ieškinį nagrinėti baudžiamajame procese.

38. Išplėstinė teisėjų kolegija pažymi, kad visais atvejais, kai mokesčių administratoriaus civilinis ieškinys siejamas su nesumokėtais mokesčiais, ikiteisminio tyrimo institucijos ir teismai turi užtikrinti mokesčių mokėtojo teisę ginčyti mokestinės prievolės dydį teisės aktų nustatytais pagrindais ir teikti su tuo susijusius įrodymus. Taip pat turi būti išvengta situacijų, kai civilinis ieškinys baudžiamojoje byloje reiškiamas dėl tos pačios mokestinės nepriemokos, dėl kurios jau buvo taikytos ar taikomos Mokesčių administravimo įstatymo numatytos teisinės priemonės.

39. Atsižvelgdama į šioje nutartyje išdėstytus argumentus, išplėstinė teisėjų kolegija sprendžia, kad abiejų instancijų teismų argumentai dėl VMI civilinio ieškinio galimumo (negalimumo) šioje baudžiamojoje byloje yra formalūs, nepakankamai pagrįsti, civilinis ieškinys paliktas nenagrinėtas neištyrus, neišsiaiškinus ir neatskleidus konkrečių normų turinio ir jų reikšmės. Todėl išplėstinė teisėjų kolegija konstatuoja, kad bylos civilinio ieškinio dalis išnagrinėta esmingai pažeidus baudžiamojo proceso įstatymo reikalavimus (BPK 369 straipsnio 1 dalies 2 punktas, 3 dalis). Dėl to apeliacinės instancijos teismo nutartis dėl VMI civilinio ieškinio naikintina ir ši bylos dalis perduotina iš naujo nagrinėti apeliacine tvarka.

Išplėstinė septynių teisėjų kolegija, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos baudžiamojo proceso kodekso 382 straipsnio 5 punktu,

n u t a r i a :

Panaikinti Vilniaus apygardos teismo Baudžiamųjų bylų skyriaus teisėjų kolegijos 2017 m. liepos 5 d. nutartį dėl civilinės ieškovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos civilinio ieškinio ir šią bylos dalį perduoti iš naujo nagrinėti apeliacine tvarka.

Teisėjai Rima Ažubalytė

Armanas Abramavičius

Danguolė Bublienė

Olegas Fedosiukas

Rimvydas Norkus

Algirdas Taminskas

Audronė Kartanienė